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257 bis s'applique de plein droit en dépit d'une présentation artificielle des actes de cession

Dispense de TVA

Article de la rédaction du 3 janvier 2021

Crédit photo : yurolaitsalbert - stock.adobe.com

Conformément à l’interprétation des dispositions de l’article 5 § 8 de la sixième directive TVA, ultérieurement reprises par les dispositions du premier alinéa de l’article 19 de la directive du 28 novembre 2006, qui résulte de l’arrêt rendu par la CJCE le 27 novembre 2003 dans l’affaire C-497/01, « Zita Modes SARL », la dispense de TVA prévue par ces dispositions lors de la transmission à titre onéreux ou à titre gratuit, ou sous forme d’apport à une société, d’une universalité totale ou partielle de biens s’applique à tout transfert d’un fonds de commerce ou d’une partie autonome d’une entreprise, dès lors que le bénéficiaire du transfert a pour intention d’exploiter le fonds de commerce ou la partie d’entreprise ainsi transmis et non simplement de liquider immédiatement l’activité concernée.

Rappel des faits :

La société R fait partie du groupe RA et exerce une activité de recherche en vue de la création de variétés de semences. Elle a acquis, le 30 juin 2011, au prix de 5 666 347,28 €, la branche de fonds de commerce de recherche de la société S, elle-même membre du groupe RA, comprenant notamment la clientèle attachée à la branche, des certificats d’obtention végétale et l’ensemble des mobiliers, matériels et outillages servant à l’exploitation. Elle s’est placée, à raison de cette acquisition, sous le bénéfice de la dispense de TVA (Art. 257 bis du CGI). Le même jour, elle a également acquis auprès de la société S, au prix de 14 758 000 € hors taxes, un patrimoine génétique constitué de graines, de plants, de plantes, de cellules germinales et d’autre matériels héréditaires, désigné sous le nom de germplasm. La société R a soumis cette seconde acquisition à la TVA. Enfin, la branche d’activité commerciale de la société S a, quant à elle, été transférée le 14 mai 2012 à la société RS, autre société du groupe RA, dans le cadre d’une opération de fusion-absorption.

À la suite d’une vérification de comptabilité l’administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la TVA afférente à l’acquisition du germplasm et a, par suite, réclamé à la société R un complément de TVA au titre de la période du 1er juillet 2010 au 30 juin 2012.

Cette société relève appel du jugement du 26 mars 2018 par lequel le TA de Toulouse a rejeté sa demande tendant à la décharge de ce complément de TVA.

La Cour vient de rejeter la requête.

La société R a acquis, le même jour, par contrat séparé,

  • à la fois les éléments d’actif du centre de recherche de la société S

  • et le germplasm de cette société.

Le premier de ces contrats, intitulé « cession de fonds de commerce d’activité de recherche » comprend la cession de « l’ensemble des éléments corporels et incorporels de sa branche de fonds de commerce d’activité de recherche », y compris « la clientèle et l’achalandage attachée à ladite branche de fonds de commerce » et caractérise ainsi le transfert d’un fonds de commerce ou d’une partie autonome d’une entreprise que le bénéficiaire a pour intention d’exploiter et non de liquider immédiatement.

La société R exerce elle-même et exclusivement une activité de recherche similaire à celle de la société S, rémunérée par la cession de licences à la société RS et à ses filiales, à qui elle confie la commercialisation des variétés végétales dont elle a obtenu la certification, de sorte que, sauf à prétendre qu’elle ne dispose pas elle-même d’un fonds de commerce ni n’exerce une activité autonome au seul motif qu’elle a confié à d’autres entreprises la commercialisation de ces produits, elle ne peut pas utilement soutenir qu’en dépit des apparences cette cession ne saurait, au contraire, caractériser une cession de fonds de commerceen se bornant à faire valoir que l’activité de commercialisation de la société S n’a été qu’ultérieurement transférée à la société RS.

Pour la Cour, il résulte des termes du contrat de cession du germplasm que celui-ci était utilisé par la société S dans le cadre de son activité, qu’il correspond à un « actif de recherche » et que cette cession a, précisément, pour objet de permettre à la société appelante de « disposer de l’ensemble des actifs corporels et incorporels nécessaires au déploiement de son activité de recherche » et à la société cédante d'« assurer la pérennité de ses programmes de recherche ».

Ainsi et contrairement à ce que soutient la société R, le germplasm constitue le principal actif corporel et incorporel de l’activité de recherche cédée au regard de sa valeur, près de trois fois plus élevée que celle de l’ensemble des autres actifs, et s’avère indispensable à la poursuite de cette activité de recherches. Dans ces conditions, c’est à bon droit que l’administration fiscale a considéré que la cession séparée du germplasm et du « fonds de commerce de l’activité de recherche » présentait un caractère artificiel sans que la société R puisse utilement soutenir qu’elle correspondrait à une simple cession d’étude alors qu’il résulte de ses propres écritures qu’elle a elle-même considéré ce germplasm comme un actif amortissable et non comme une charge ou qu’il ne confère à son propriétaire aucune protection juridique en dépit de ce qu’il a fait l’objet d’une cession à titre onéreux.

Pour la Cour, la société R n’est pas fondée à soutenir que c’est à tort que les premiers juges ont considéré que le germplasm et le fonds de commerce de recherche présentent un caractère inséparable en vue de l’exploitation de cette activité, que leur cession concomitante devait être regardée comme le transfert d’une partie autonome d’une entreprise et qu’elle caractérisait la transmission d’une universalité totale ou partielle de biens, entrant dans le champ d’application de la dispense de TVA

Source : Arrêt de la CAA de Bordeaux, 7e chambre, 31 décembre 2020, n° 18BX02021

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