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L'amende proportionnelle pour défaut de déclaration des contrats de capitalisation souscrits à l'étranger est inconstitutionnelle

Article de la rédaction du 27 octobre 2017

Par sa décision en date du 27 octobre 2017 (n°2017-667 QPC), le Conseil constitutionnel a jugé que les dispositions de l’article 1766 al. 2 du CGI dans sa rédaction résultant de la première loi de de finances rectificative pour 2012 étaient contraires à la Constitution.

Pour mémoire, la première LFR pour 2012 a aligné le régime des sanctions prévues pour défaut de déclaration d’un contrat d’assurance-vie souscrit à l’étranger sur celui des sanctions applicables en cas de non-respect de l’obligation de déclarer un compte bancaire détenu hors de France.

Dans sa rédaction alors applicable, l’article 1766 du CGI prévoyait que les seules personnes physiques ne se conformant pas à cette obligation de déclaration étaient passibles d’une amende de 25 % des versements effectués sur ces comptes ; le taux de l’amende était toutefois ramené à 5 % et 1 500 € maximum lorsque le contribuable prouvait que le Trésor n’avait subi aucun préjudice.

Par suite, l’article 14 de la loi du 14 mars 2012, a modifié les dispositions de l’article 1766 du CGI afin de prévoir :

  • une amende spécifique pour les contrats d’assurance-vie non déclarés et souscrits dans un État ou territoire non coopératif dont le montant est de 10 000 € par contrat ;

  • une amende égale à 5 % de la valeur du ou des contrats d’assurance-vie ouverts à l’étranger non déclarés lorsque leur valeur totale dépasse 50 000 € au 31 décembre de l’année au titre de laquelle la déclaration devait être faite, sans que cette sanction puisse être inférieure à 1 500 € ou à 10 000 € si le contrat a été souscrit dans un ETNC. A l’époque les parlementaires avaient jugé que prévoir une amende proportionnelle aux montants dissimulés constituait«une mesure de bon sens, conforme à la logique de dissuasion de la fraude. […​] Il est en effet absolument nécessaire de dissuader la fraude fiscale : la sanction de la fraude doit être supérieure aux gains qui en sont espérés, afin de renverser l’arbitrage du fraudeur.»

Rappel des faits

À l’occasion d’un contrôle, l’administration fiscale a infligé au requérant l’amende proportionnelle de 5 % prévue à l’article 1766 du CGI pour défaut de déclaration d’un contrat d’assurance-vie souscrit auprès d’une société établie à l’étranger.

Le requérant a présenté, le 2 mai 2017, une réclamation tendant à obtenir le dégrèvement de ces amendes. Parallèlement, il a soulevé une QPC portant sur le second alinéa de l’article 1766 du CGI dans sa rédaction issue de la loi de finances rectificative du 14 mars 2012.

Par la décision du 28 juillet 2017, le Conseil d’État a renvoyé la QPC au Conseil constitutionnel, au motif que « Le moyen tiré de ce qu’elle porte atteinte aux droits et libertés garantis par la Constitution, et notamment au principe de proportionnalité des peines qui découle de l’article 8 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen, soulève une question présentant un caractère sérieux ».

Le Conseil Constitutionnel vient de décider que le second alinéa de l’article 1766 du code général des impôts, dans sa rédaction résultant de la loi n° 2012-354 du 14 mars 2012 de finances rectificative pour 2012, est contraire à la Constitution.

«5. En réprimant ainsi la méconnaissance de cette obligation déclarative annuelle, le législateur a entendu faciliter l’accès de l’administration fiscale aux informations relatives à ces contrats et prévenir la dissimulation de revenus placés à l’étranger. Il a ainsi poursuivi l’objectif à valeur constitutionnelle de lutte contre la fraude et l’évasion fiscales. 6. Toutefois, en prévoyant une amende dont le montant, non plafonné, est fixé en proportion de la valeur des contrats non déclarés, pour un simple manquement à une obligation déclarative, même lorsque les revenus n’ont pas été soustraits à l’impôt, le législateur a instauré une sanction manifestement disproportionnée à la gravité des faits qu’il a entendu réprimer. 7. Dès lors, les dispositions contestées, qui méconnaissent le principe de proportionnalité des peines, doivent être déclarées contraires à la Constitution.»

Cette décision est dans le droit fil de celle rendue par cette même juridiction le 22 juillet 2016 et par laquelle le Conseil Constitutionnel a jugé que l’amende proportionnelle prévue par l’alinéa 2 de l’article 1736-IV du CGI sanctionnant le défaut de déclaration des comptes bancaires à l’étranger était contraire à la constitution.

Rappelons que l’article 110 de la LFR pour 2016 a réformé le régime des sanctions applicables en cas de non-déclaration de comptes bancaires, de contrats de capitalisation ou de trusts détenus à l’étranger en supprimant l’actuel dispositif d’amendes proportionnelles, prévues aux articles 1736 et 1766 du CGI, fixées en pourcentage des sommes inscrites sur ces différents supports, et en lui substituant une majoration calculée sur les droits dus en cas de rectification.

Cette modification résulte de la décision QPC rendue par le Conseil constitutionnel le 22 juillet 2016 qui a jugé que l’amende proportionnelle prévue par l’alinéa 2 de l’article 1736-IV du CGI sanctionnant le défaut de déclaration des comptes bancaires à l’étranger était contraire à la constitution.

L’article 110 a substitué aux dispositifs d’amendes proportionnelles un régime unique de majoration de 80 % de tous les rappels d’impôt liés aux sommes ou produits inscrits sur un compte bancaire, un contrat de capitalisation ou dans un trust non déclaré, à l’exclusion de tout autre majoration ou amende forfaitaires (LPF art. 1729-0 A nouveau).

Le nouveau régime a été commenté par l’administration fiscale dans sa base BOFIP-Impôt : BOI-CF-INF-20-10-50-20170308

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