Autorité de la chose jugée au pénal : la relaxe pour défaut de titularité des comptes étrangers s'impose au juge de l'impôt

Nouvelle application du principe de l'autorité de la chose jugée au pénal sur le civil par laquelle le juge de l'impôt confirme la décharge de droits d'enregistrement mis en recouvrement sur le fondement de l'article 755 du CGI, au motif que le jugement correctionnel ayant relaxé le contribuable des chefs de fraude fiscale et de blanchiment avait définitivement tranché la question de la titularité des comptes bancaires étrangers sur lesquels se fondait la taxation d'office.

L'article 1649 A du CGI impose aux personnes physiques domiciliées en France de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus, les références des comptes ouverts, utilisés ou clos à l'étranger. Le manquement à cette obligation expose le contribuable à des sanctions notamment la procédure de taxation d'office prévue aux articles L. 23 C et L. 71 du LPF combinés à l'article 755 du CGI. Cette procédure permet à l'administration, lorsque l'obligation déclarative n'a pas été respectée au moins une fois au titre des dix années précédentes, d'interroger le contribuable sur l'origine et les modalités d'acquisition des avoirs figurant sur le compte étranger. En l'absence de réponse ou de réponse suffisante, les avoirs sont réputés constituer un patrimoine acquis à titre gratuit, taxable aux droits de mutation au taux le plus élevé de 60 %, sur la base de la valeur la plus élevée connue au cours des dix années précédant la demande d'information.

Cette présomption légale, vise à lutter contre la fraude fiscale internationale en renversant la charge de la preuve au détriment du contribuable défaillant dans ses obligations déclaratives. Toutefois, son application suppose que soit préalablement établie la qualité de titulaire ou d'utilisateur du compte étranger dans le chef du contribuable concerné.

L'articulation entre les procédures pénales et fiscales, bien que régie par le principe d'indépendance des procédures, connaît une limite : l'autorité de la chose jugée au pénal sur le civil, qui s'impose au juge de l'impôt. Ce principe s'applique pleinement aux procédures fiscales, qu'elles relèvent du juge administratif ou du juge judiciaire. C'est ce principe que la Cour d'appel de Paris a  appliqué  dans cet arrêt de renvoi, mettant un terme à un long feuilleton judiciaire initié sur la base des fichiers dérobés à la banque HSBC Private Bank (dits « SwissLeaks »).

Rappel des faits : 

L'affaire trouve son origine dans la transmission à l'administration fiscal, par le procureur de la République de Nice sur le fondement de l'article L. 101 du LPF, d'informations selon lesquelles M.N aurait détenu depuis 2005 quatre comptes bancaires dans les livres de la société HSBC Private Bank en Suisse, rattachés à un profil client présentant un solde d'environ 2,9 M$ en 2006.

Ces informations provenaient des fichiers HSBC exploités dans le cadre de l'affaire dite "SwissLeaks". La fiche de synthèse individuelle mentionnait la mère de M. N comme titulaire n° 1 du profil client jusqu'à son décès en 2014, M. Nlui-même comme titulaire n° 2, et ses deux frères comme mandataires.

Sur la base de ces éléments, l'administration fiscale a engagé la procédure de l'article L. 23 C du livre des procédures fiscales en interrogeant M. N le 8 mars 2016 sur l'origine et les modalités d'acquisition de ces avoirs. Estimant les réponses fournies insuffisantes, elle a procédé à la taxation d'office des avoirs au taux de 60 %, aboutissant à un rappel de droits d'enregistrement de 656 254 € mis en recouvrement le 7 mars 2017.

Parallèlement, M. N avait été poursuivi devant le tribunal correctionnel de Paris des chefs de fraude fiscale et de blanchiment de fraude fiscale pour avoir dissimulé des revenus et placé des fonds sur ces mêmes comptes suisses. Par jugement du 16 février 2018 le tribunal correctionnel l'a relaxé de l'ensemble de ces délits. M. N a contesté les rappels de droits rejetée par décision du 18 avril 2018. Il a alors saisi le TJ de Paris qui, par jugement du 15 mai 2020, a prononcé la décharge des impositions en retenant l'autorité de la chose jugée attachée au jugement correctionnel de relaxe.

L'administration fiscale a fait appel. Par arrêt du 11 avril 2022, la Cour d'appel de Paris a infirmé le jugement en considérant que l'autorité de la chose jugée ne pouvait être accueillie dès lors que les périodes d'imposition en cause différaient : le jugement correctionnel portait sur les années 2009 à 2012 tandis que les rappels de droits d'enregistrement étaient fondés sur l'année 2016.

M. N s'est pourvu en cassation. Par arrêt du 19 juin 2024, la Cour de cassation a cassé l'arrêt d'appel au motif que la cour n'avait pas recherché si la décision de relaxe n'était pas fondée sur des constatations de fait du juge pénal qui s'imposaient à elle.

L'affaire a été renvoyée devant la même cour d'appel 

• M. N soutient que le jugement correctionnel de relaxe avait définitivement tranché la question de sa titularité des comptes suisses litigieux et que cette constatation de fait s'imposait au juge fiscal. Il faisait valoir que le tribunal correctionnel avait minutieusement analysé les éléments de preuve et conclu qu'il n'était pas établi qu'il ait été cotitulaire de ces comptes, ce qui privait de fondement la procédure de taxation d'office engagée à son encontre.
• L'administration fiscale contestait l'applicabilité de l'autorité de la chose jugée en arguant de la différence des périodes en cause. Elle relevait également que le tribunal correctionnel avait retenu qu'il n'existait pas de "charges suffisantes" pour déclarer M. N coupable, formule qui, selon elle, laissait subsister un doute sur la réalité des faits et ne constituait pas une constatation certaine et définitive. 

La Cour d'appel de Paris vient de confirmer le jugement de première instance et de prononcer la décharge des rappels de droits en donnant plein effet à l'autorité de la chose jugée au pénal.

• La cour a d'abord rappelé le principe selon lequel l'autorité de la chose jugée au pénal s'attache à ce qui a été définitivement, nécessairement et certainement décidé par le juge pénal sur l'existence du fait formant la base commune de l'action civile et de l'action pénale, et interdit au juge civil de retenir comme établi le fait qui ne l'a pas été par le juge pénal.

Analysant les motifs du jugement correctionnel de relaxe, la Cour a relevé que le tribunal correctionnel avait examiné les mêmes comptes bancaires que ceux sur lesquels se fondait la taxation d'office, rattachés au même profil client HSBC. Pour relaxer M. N, le juge pénal avait constaté qu'aucun document d'identité autre que celui de sa mère ne figurait dans le profil client, qu'aucune incohérence n'avait été relevée dans ses comptes bancaires ou son train de vie, qu'aucun déplacement en Suisse n'avait été établi aux dates des visites mentionnées dans les registres de l'agence, et que les perquisitions à son domicile n'avaient révélé aucun élément le reliant aux comptes litigieux.

La cour en a déduit que le tribunal correctionnel s'est nécessairement prononcé sur l'existence du fait formant la base commune des deux procédures, à savoir la qualité de cotitulaire des comptes suisses prêtée à M. N, et a décidé que ce n'était pas le cas.

• La cour a écarté l'argument tiré des "charges suffisantes" estimant que cette expression n'est pas de nature à laisser subsister un doute sur le fait que N n'était pas cotitulaire des comptes litigieux.

La cour a conclu que l'administration fiscale n'établissait pas que N aurait méconnu l'obligation déclarative de l'article 1649 A du CGI et qu'elle n'était donc pas fondée à mettre en œuvre la procédure de taxation d'office de l'article 755.