La juridiction administrative vient de rendre une nouvelle décision qui va dans le droit fil de la jurisprudence du Conseil d'Etat pour qui, la seule circonstance qu’une société bénéficie d’un apport de titres, pour une valeur que les parties ont délibérément majorée par rapport à leur valeur vénale, ne saurait, par elle-même, traduire l’existence d'une libéralité taxable entre les mains de l’apporteur sur le fondement de l’article 111-c du CGI.
Aux termes du c de l'article 111 du CGI les rémunérations et avantages occultes sont considérés comme des revenus distribués qu'ils soient ou non prélevés sur les bénéfices.
Les rémunérations occultes sont celles qui « figurent régulièrement dans les charges comptables de l’entreprise et qui, en apparence tout au moins, rémunèrent un service, une fonction ou même un prêt dont la réalité n’est pas contestée mais dont l’entreprise ne révèle pas l’identité de l’auteur, c’est-à-dire du bénéficiaire de la rémunération, lequel d’ailleurs est généralement un tiers étranger à l’entreprise ». Ces rémunérations peuvent traduire la prise en charge par la société de dépenses qui ne lui incombent pas normalement et dont elle n’entend pas désigner le bénéficiaire.
Les avantages (ou distributions) occultes correspondent à des distributions de revenus « qui ne sont pas destinées à rémunérer un quelconque service ; elles sont constituées par des sommes ou valeurs qui peuvent ou non se retrouver en comptabilité » BOI-RPPM-RCM-10-20-20-40-20170822, n°20 et s.
Rappel des faits :
Par un contrat d’apport de titres du 8 juillet 2014, M. et Mme AB ont cédé à la SA Mary HG, créée à cette occasion, l’intégralité de leurs parts dans la SARL AH, qui exerçait une activité de holding patrimoniale de six sociétés. M. et Mme B ont reçu dans le cadre de ce contrat d’apport l’intégralité des actions de la SA Mary HG. Une plus-value de 1 192 500 € a été inscrite à cette occasion dans la comptabilité de la SA Mary HG, correspondant à la différence entre la valeur du capital social de la SARL AH, d’un montant de 7 500 €, et la valeur des titres apportés à la SA Mary HG aux fins de constituer son capital social, d’un montant de 1 200 000 €.
La SARL AH a fait l’objet d’une vérification de comptabilité, entre le 19 janvier et le 12 avril 2017. Par une proposition de rectification, l’administration a informé les requérants qu’elle regardait la valeur des titres litigieux comme indûment majorée, à hauteur d’un supplément de valeur de 578 000 €, et retenait l’existence d’une intention libérale commune entre la SA Mary HG et eux. En conséquence, une somme de 592 642 € a été mise à la charge des requérants au titre des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu, de prélèvements sociaux et des pénalités correspondantes, sur le fondement des dispositions du c de l’article 111 du CGI.
Saisi par M. et Mme B, le tribunal administratif de Caen a prononcé la décharge des impôts auxquels ils ont été assujettis au titre de à concurrence de 592 642 €.
Le ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique a fait appel de la décision.
La Cour vient de rejeter l'appel du ministre.
Rappelons que le Conseil d'Etat par une décision en date du 20 octobre 2021 avait censuré la décision de la CAA de Lyon laquelle avait jugé « Lorsqu’une société bénéficie d’un apport pour une valeur que les parties ont délibérément majorée par rapport à la valeur vénale de l’objet de la convention, sans que cet écart ne comporte de contrepartie, l’avantage ainsi octroyé doit être regardé comme une libéralité consentie à l’associé et représentant un avantage occulte constitutif d’une distribution de bénéfices au sens (...) de l’article 111 du CGI. La preuve d’une telle libéralité doit être regardée comme apportée par l’administration lorsqu’est établie l’existence, d’une part, d’un écart significatif entre la valeur d’apport déclarée et la valeur vénale réelle du bien apporté et, d’autre part, d’une intention, pour l’apporteur d’octroyer, et, pour la société bénéficiaire, de recevoir une libéralité du fait des conditions de l’apport. Cette intention est présumée lorsque les parties sont en relation d’intérêts ».
Au cas particulier, la haute juridiction avait suivi les conclusions de son rapporteur public Romain Victor qui avait justement rappelé que « l’identification d’une libéralité [...] implique de pouvoir constater un appauvrissement du disposant et un enrichissement du gratifié» et qui, à l'issue de son analyse, avait conclu, « en jugeant qu’en toutes circonstances, un apport pour une valeur délibérément majorée par rapport à la valeur vénale, sans contrepartie, constitue une libéralité taxable entre les mains de l’apporteur sur le fondement du c) de l’article 111, la cour a commis une erreur de droit.»
Reprenant l'attendu de principe utilisé par le Conseil d'Etat dans son arrêt du 20 octobre 2021, la Cour précise :
La seule circonstance qu’une société bénéficie d’un apport pour une valeur que les parties ont délibérément majorée par rapport à la valeur vénale de l’objet de la convention ne saurait par elle-même traduire l’existence d’un appauvrissement de la société bénéficiaire de l’apport au profit de l’apporteur.
Dès lors, l’apporteur des titres ne bénéficie pas de la part du bénéficiaire de l’apport d’une libéralité, taxable entre ses mains sur le fondement du c) de l’article 111 du code général des impôts, au seul motif que les parties à cette opération ont délibérément retenu une valeur d’apport supérieure à la valeur réelle des actifs apportés.