Le juge de l'impôt nous rappelle les conditions d'application du régime des avantages occultes prévu à l'article 111-c du CGI dans le cadre d'une cession de titres à prix minoré entre une société et son associé unique.
Selon la jurisprudence établie en matière de cession de titres non coté , l’administration fiscale peut valablement constater un avantage occulte lorsqu’il existe un écart entre le prix consenti par une société lors de la cession de titres non cotés et leur valeur vénale. (Arrêts du Conseil d'Etat du 31 mars 2010 n°297306 et n°297307)
Dans ce cas, l’administration est fondée à redresser le cessionnaire considéré comme ayant bénéficié d’un revenu distribué sur le fondement de l’article 111 c du CGI qui dispose que sont considérés comme des revenus distribués « les rémunérations et avantages occultes ».
Ainsi, lorsqu'une société cède un bien à un prix délibérément minoré par rapport à sa valeur vénale, sans contrepartie réelle, cette opération peut être requalifiée en libéralité au profit de l'acquéreur. Cette libéralité constitue un avantage occulte imposable entre les mains du bénéficiaire comme un revenu distribué.
Rappel des faits :
M. C, unique associé et gérant de la SARL F, détenait indirectement une participation majoritaire (60 %) dans la SARL LLN, qui exploitait un hôtel bar-restaurant aux Deux-Alpes. Le 29 janvier 2013, M. C a procédé à la liquidation de la SARL F, approuvant des comptes définitifs dégageant un boni de liquidation de 22 867 €. Il s'est attribué les titres de la SARL LLN détenus par la SARL F pour un prix de 87 000 €, mentionné dans le même acte.
À l'issue d'un contrôle, l'administration fiscale a estimé que la valeur vénale des titres cédés était de 209 393 €, soit un écart de 122 393 € par rapport au prix de cession. Elle a considéré que cette sous-évaluation constituait une libéralité consentie par la SARL F à M. C, imposable entre ses mains en tant qu'avantage occulte au sens de l'article 111 c du CGI.
M. et Mme C ont contesté les redressements devant le TA de Grenoble, qui a rejeté leur demande par un jugement du19 novembre 2020. Ils ont interjeté appel devant la CAA de Lyon, qui a confirmé le jugement en partie par un arrêt du 9 mars 2023, rejetant le surplus de leurs conclusions.
M. et Mme C se sont pourvus en cassation devant le Conseil d'État soutenant que l'administration fiscale n'avait pas apporté la preuve de l'intention libérale de la société F et de M. C.
Ils faisaient valoir que la transaction était régulière, comptabilisée et justifiée, et que l'écart de prix pouvait s'expliquer par des éléments objectifs. Ils contestaient également la qualification d'avantage occulte, estimant que l'opération était transparente et ne dissimulait aucune libéralité.
Le conseil d'Etat vient de rejeter le pourvoi des époux C.
Il rappelle d'abord que la qualification d'avantage occulte peut s'appliquer même lorsque l'opération est régulièrement comptabilisée et documentée, dès lors que cette comptabilisation ne révèle pas par elle-même la libéralité en cause.
La Haute Juridiction rappelle ensuite les conditions de preuve d'une distribution occulte. Elle souligne que l'administration doit établir deux éléments :
- L'existence d'un écart significatif entre le prix convenu et la valeur vénale du bien
- L'intention, pour la société, d'octroyer et, pour le cocontractant, de recevoir une libéralité
Le Conseil d'État a considéré que la cour administrative d'appel avait correctement appliqué ces principes en retenant que l'administration avait apporté la preuve de l'écart significatif et de l'intention libérale présumée.
Enfin, le Conseil d'État nous rappelle que lorsque le vendeur et l'acquéreur sont liés par une relation d'intérêts, l'intention libérale est présumée.
En premier lieu, aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) / c. Les rémunérations et avantages occultes ; (...) ". En cas d'acquisition par une société à un prix que les parties ont délibérément majoré par rapport à la valeur vénale de l'objet de la transaction, ou, s'il s'agit d'une vente, délibérément minoré, sans que cet écart de prix comporte de contrepartie, l'avantage ainsi octroyé doit être requalifié comme une libéralité représentant un avantage occulte constitutif d'une distribution de bénéfices au sens des dispositions, citées ci-dessus, du c de l'article 111 du code général des impôts, alors même que l'opération est portée en comptabilité et y est assortie de toutes les justifications concernant son objet et l'identité du cocontractant, dès lors que cette comptabilisation ne révèle pas, par elle-même, la libéralité en cause. La preuve d'une telle distribution occulte doit être regardée comme apportée par l'administration lorsqu'est établie l'existence, d'une part, d'un écart significatif entre le prix convenu et la valeur vénale du bien cédé, d'autre part, d'une intention, pour la société, d'octroyer et, pour le cocontractant, de recevoir, une libéralité du fait des conditions de la cession. Dans le cas où le vendeur et l'acquéreur sont liés par une relation d'intérêts, l'intention d'octroyer et de recevoir une libéralité est présumée.
3. La cour administrative d'appel a jugé que l'administration établissait que la cession par la société Finerland à son associé unique, M. B... C..., des titres de la société Les lions du nord avait été réalisée à un prix significativement minoré par les parties. Elle en a déduit que, dès lors que cette minoration n'était justifiée par l'existence d'aucune contrepartie et que l'intention d'octroyer une libéralité de la part de la société et de la recevoir de la part de M. D... devait être présumée, compte tenu des relations d'intérêt existant entre la société Finerland et M. B... C..., l'administration devait être regardée comme apportant la preuve de l'intention des parties, respectivement, de consentir et de recevoir une libéralité. En statuant ainsi, la cour, qui n'a pas entaché son arrêt de dénaturation des actes figurant au dossier ni ne s'est méprise sur la portée des écritures de l'administration, n'a pas commis d'erreur de droit. Elle n'a pas davantage commis d'erreur de droit en jugeant que l'avantage ainsi consenti était occulte au sens du c de l'article 111 du code général des impôts et imposable sur ce fondement.