Plus-value immobilière et exonération résidence principale : quand la vie quotidienne déjoue la stratégie fiscale

Nouvelle décision du juge de l'impôt en matière d'exonération de plus-value immobilière au titre de la résidence principale qui s'inscrit dans une jurisprudence constante tout en apportant des précisions utiles sur les éléments de preuve recevables pour établir ou contester la qualité de résidence principale d'un bien immobilier.

La résidence principale est le lieu où le contribuable réside habituellement et effectivement pendant la majeure partie de l’année, une utilisation temporaire d’un logement ne pouvant être regardée comme suffisante pour que le logement ait le caractère, au jour de la cession, d’une résidence principale susceptible de bénéficier de l’exonération prévue à l’article 150 U-II-1° du CGI.

La jurisprudence exige que le contribuable apporte la preuve de cette occupation effective au moment de la cession. En cas de litige, il appartient au juge d’apprécier si la situation du contribuable entre dans le champ de l’assujettissement à l’impôt ou, le cas échéant, s’il remplit les conditions légales d’une exonération.

Rappel des faits :

En 2014, Mme A a procédé à la vente de deux maisons situées à Charmes, la première le 26 février (26 bis rue Claude Barrès) et la seconde le 4 juillet (26 ter rue Claude Barrès). Suite à un contrôle fiscal, l'administration lui a notifié le 15 décembre 2017 deux propositions de rectification. La première remettait en cause l'exonération de plus-value au titre de la résidence principale pour la maison du 26 bis, tandis que la seconde contestait certaines dépenses de construction déclarées pour la maison du 26 ter.

Malgré les observations présentées par la contribuable les 14 et 15 février 2018, l'administration a maintenu sa position dans sa réponse du 28 février 2019, conduisant à la mise en recouvrement des impositions supplémentaires le 4 avril 2019.

Mme A a alors engagé une procédure contentieuse en déposant une réclamation préalable le 21 juin 2019, qui a été rejetée le 16 septembre 2019. Elle a ensuite saisi le tribunal administratif de Nancy qui, par un jugement du 23 décembre 2021, n'a que partiellement fait droit à ses demandes. Insatisfaite de cette décision, elle a fait appel devant la Cour administrative d'appel de Nancy, contestant le jugement en ce qu'il ne lui donnait que partiellement satisfaction.

Cette affaire illustre un contentieux fiscal portant sur deux questions distinctes : la qualification de résidence principale ouvrant droit à exonération et la justification des dépenses de construction venant majorer le prix d'acquisition pour le calcul de la plus-value imposable. Nous nous concentrerons uniquement sur la première.

La Cour vient de rejeter la demande de Mme A :

La Cour a adopte une approche pragmatique fondée sur un faisceau d'indices concordants :

1. Sur la preuve de l'occupation :

• Une seule facture d'eau produite montrant une consommation de 65 litres/jour pour 4 personnes
• Absence d'autres factures d'énergie
• Aucune preuve de modes de consommation alternatifs allégués

2. Sur l'incohérence géographique :

• Scolarisation des enfants à 64 km du domicile prétendu
• Activité professionnelle exercée à la même distance
• Absence de véhicule personnel justifiant ces déplacements

3. Sur le centre des intérêts :

• Existence d'un logement près du lieu de travail et de l'école des enfants
• Aucun intérêt économique ou familial à résider à Charmes
• Absence de preuve des démarches de mise en vente alléguées

11. Il résulte de l’instruction que pour justifier qu’elle occupait habituellement et de manière effective l’immeuble situé 26 bis rue Claude Barrès à Charmes, M^me A… s’est bornée à produire à l’administration, ainsi d’ailleurs que dans le cadre de la présente instance, une seule facture d’eau émise par Véolia datée du 23 mai 2014, laquelle fait état d’une consommation de 20 m3 pour la période du 14 avril 2013 au 14 avril 2014, ce qui correspond à 65 litres par jour jusqu’en février 2014, date de la cession de l’immeuble, pour un foyer composé d’un adulte et de trois enfants.

S’appuyant sur les données statistiques réalisées par le service public d’information sur l’eau qui fixe à environ 145 litres par jour, soit 53m3 en moyenne, la consommation d’eau pour un seul habitant, le service a pu en déduire, en l’absence de toutes autres factures d’énergie produites par la contribuable, que sa faible consommation d’eau attestait qu’elle n’occupait pas de manière habituelle et effective l’immeuble en litige. A cet égard, si la requérante fait grief à l’administration de ne pas avoir pris en compte ses « modes de consommation alternatifs », comme par exemple l’absence de lave-linge, de lave-vaisselle, de baignoire ou de chasses d’eau, elle ne démontre pas utiliser de tels modes de consommation. En outre, l’administration a considéré, à juste titre, que les autres documents produits par la requérante, à savoir une facture Orange du 6 février 2013 qui fait état d’une consommation nulle, une attestation de pôle emploi du 6 février 2013 mentionnant l’adresse du 26 bis de la rue Claude Barrès et un document daté du 13 mars 2013 portant notification de changement de caisse d’allocations familiales ne permettaient pas de démontrer que l’immeuble litigieux constituait sa résidence principale au sens des dispositions précitées de l’article 150 U du code général des impôts.

Par ailleurs, il résulte de l’instruction que, dans le cadre de l’exercice des droits de communication exercés auprès du rectorat, de la caisse d’allocations familiales des Vosges et de la préfecture du Doubs, l’administration a été informée que les trois enfants de la requérante étaient, à la date de la cession de l’immeuble en litige, scolarisés à Toul, soit à 64 kilomètres de Charmes, mais à seulement 8 kilomètres de Moutrot, commune du département de Meurthe et Moselle, où l’intéressée avait sa résidence antérieurement et où elle était alors salariée à temps partiel de l’entreprise CMC Touloise qui appartenait à son compagnon. L’administration relevait également que M^me A… ne possédait pas de véhicule à son nom. A ce titre, si la requérante reproche à l’administration de ne pas avoir envisagé qu’elle ait pu utiliser un véhicule dont elle n’est pas la propriétaire, elle ne fournit aucun élément probant au soutien de cette allégation. Enfin, l’intéressée ne démontre pas, comme elle le soutient, avoir accompli les diligences nécessaires auprès d’agences immobilières pour la mise en vente du bien en litige, ce qui justifierait que ce bien ait pu être inoccupé avant sa cession, pendant un délai normal. Dans ces conditions, l’administration a pu déduire de ce faisceau d’indices que M^me A… n’avait aucun intérêt économique ou familial à établir sa résidence principale à Charmes alors que le centre de ses intérêts familiaux et économiques se situait à Moutrot où elle disposait déjà d’un logement. Aussi, il ne résulte pas de l’instruction que la contribuable résidait de manière effective et habituelle dans l’immeuble en litige, lequel ne saurait être regardé comme sa résidence principale à la date de sa cession. Par suite, c’est à bon droit que l’administration a remis en cause le régime d’exonération sous lequel s’était placée M^me A…