Pour mémoire en février dernier, l'administration avait apporté des précisions concernant la définition des prothèses dentaires entrant dans le champ d'application de l'exonération de TVA prévue à l'article 261-4-1° du CGI. il avait ainsi été précisé que les produits ne répondant pas à cette définition, notamment les appareils orthodontiques et les aligneurs, sont soumis à la TVA au taux normal.
Il ressort de la doctrine dans sa mise à jour du 8 février 2023 que :
Une prothèse est une pièce ou un appareil qui remplace, en totalité ou en partie, un organe ou un membre manquant en reproduisant ses formes et en remplissant si possible les mêmes fonctions. La prothèse doit être distinguée de l'orthèse qui est une pièce ou un appareil destiné à prévenir ou à corriger les déformations ou à suppléer les défaillances du membre ou de l'organe en cause.
Seuls les appareils correspondant à la définition de prothèse sont éligibles à l'exonération prévue au 1° du 4 de l'article 261 du CGI. (N°305 BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-10)
Sont notamment exclues de l'exonération de TVA prévue à l'article 261-4-1° du CGI, les opérations suivantes :
la fourniture d'orthèses dentaires tels que les appareils orthodontiques et les gouttières dentaires (aligneurs) ;
Remarque : L'exclusion des orthèses dentaires du champ d'application de l'exonération a été confirmée par le comité de la TVA institué par l'article 398 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006. En effet, les lignes directrices issues de sa 105ème réunion précisent que l'expression « prothèses dentaires » ne comprend ni la fourniture de dispositifs dentaires tels que les appareils orthodontiques et les gouttières dentaires, ni celle des matériaux qui servent à fabriquer des prothèses dentaires. Ces dispositifs, exclus de l'exonération, relèvent par ailleurs du taux normal de la TVA (I-A-1-c § 60 du NOI-TVA-LIQ-30-10-50). (N°330 BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-10)
Rappelons également que le Gouvernement plus récemment a indiqué à un sénateur qui l'interrogeait sur la fiscalité des orthèses dentaires que "les commentaires récemment formulés par l'administration ne font état que du droit européen et national en vigueur sans en avoir modifié le contenu." (RM Michel Dagbert, JO Sénat du 6 juillet 2023, question n°06461)
Par une requête, enregistrée le 7 avril 2023, l'EURL S a demande au Conseil d'Etat d'annuler, pour excès de pouvoir, le troisième alinéa du paragraphe n° 330 des commentaires administratifs publiés le 8 février 2023 au BOFiP - Impôts sous la référence BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-10, commentant le 1° du 4 de l'article 261 du CGI, ainsi que du premier alinéa de la " remarque " qui y fait suite.
Le Conseil d'Etat vient de rejeter la requête de l'EURL S
6. En premier lieu, il en découle qu'en énonçant, au troisième alinéa de leur paragraphe n° 330, que l'exonération prévue au 1° du 4 de l'article 261 du code général des impôts en faveur des prothèses dentaires ne s'étend pas à " la fourniture d'orthèses dentaires tels que les appareils orthodontiques et les gouttières dentaires (aligneurs) ", les commentaires attaqués se bornent à expliciter la portée de la loi fiscale, sans y ajouter. Par suite, contrairement à ce que soutient l'entreprise requérante, ils ne sont entachés ni d'incompétence ni, en tout état de cause, d'un vice de procédure tenant à ce que leur " entrée en vigueur " n'aurait pas été précédée de mesures transitoires.
7. En deuxième lieu, si le 1° du 4 de l'article 261 du code général des impôts prévoit par ailleurs une exonération des " soins dispensés aux personnes " par certains professionnels de santé, et si cette exonération s'étend à la fourniture des biens qui en sont matériellement et économiquement indissociables, les énonciations attaquées n'ont pas pour objet de commenter de telles dispositions. Par suite, le moyen tiré de ce qu'en indiquant, dans leur paragraphe n° 330, que la fourniture d'orthèses dentaires n'est pas exonérée de taxe sur la valeur ajoutée, les commentaires attaqués donneraient une interprétation erronée de la loi fiscale ne peut qu'être écarté, l'exonération de la fourniture de certains biens effectuée par les praticiens dans le prolongement direct des soins dispensés à leurs malades étant au demeurant mentionnée au paragraphe n° 10 des mêmes commentaires.
8. En troisième lieu, le e) du 1 de l'article 132 de la directive du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée (ci-après " la directive TVA ") dispose que les Etats membres exonèrent " les fournitures de prothèses dentaires (...) ". Ainsi, les dispositions législatives commentées par les énonciations attaquées se bornent à assurer la transposition, dans les mêmes termes, de la directive TVA. Par suite, l'entreprise requérante n'est pas fondée à soutenir que les commentaires attaqués réitèreraient une règle législative méconnaissant cette directive et le principe de neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée qui en découle.
9. En dernier lieu, le moyen tiré de ce que les commentaires attaqués réitèreraient des dispositions législatives contraires au principe d'égalité devant la loi ne peut être utilement soulevé qu'à l'appui d'une question prioritaire de constitutionnalité. Faute d'être soulevé à l'appui d'une telle question présentée par mémoire distinct, ce moyen est irrecevable.