TVA et objets d'art : ouverture du régime de la marge bénéficiaire aux livraisons passant par la société de l’artiste

Décision importante pour les professionnels du marché de l'art, les galeries et les artistes. Elle apporte, s'agissant de la TVA, des précisions concernant l'interprétation de l'article 316 §-1-b de la directive 2006/112/CE relatif à l'application du régime de la marge bénéficiaire aux objets d'art qui s'appliquera désormais indépendamment du statut juridique de l'artiste.

Pour mémoire, le cadre juridique de cette affaire combine, au sein de la directive TVA, le régime général (Art. 14 notion de livraison) et le régime particulier des biens d’occasion, œuvres d’art, objets de collection ou d’antiquité (Art. 311 et s.).

Ce régime dérogatoire permet aux assujettis-revendeurs d'appliquer la TVA uniquement sur leur marge bénéficiaire plutôt que sur le prix de vente total, évitant ainsi les phénomènes de double imposition et les distorsions concurrentielles. L'article 316 §-1-b accorde quant à lui aux assujettis-revendeurs le droit d'opter pour ce régime favorable lorsque les objets d'art leur ont été livrés par l'auteur ou par ses ayants droit. Comme l'a rappelé la Cour ce régime dérogatoire poursuit un double objectif : éviter la double imposition et les distorsions de concurrence, tout en favorisant l’introduction sur le marché de l’Union de « nouveaux » objets d’art au moyen d’un traitement fiscal spécifique à l’importation ou à la première mise en circulation.

Cette décision constitue une évolution bienvenue de la jurisprudence européenne en reconnaissant la réalité économique moderne de la commercialisation artistique, souvent organisée par l'intermédiaire de structures sociétaires.

Rappel des faits :

L'espèce concerne la Galerie Karsten Greve (GKG), galerie d'art française qui avait acquis en 2014 des tableaux du peintre Gideon Rubin par l'intermédiaire de la société de droit britannique Studio Rubin Gideon (SRG), dont M. Rubin était l'un des deux associés. 

Le problème résidait dans l'application du régime de la marge bénéficiaire aux reventes effectuées par GKG. Cette galerie avait appliqué ce régime favorable à ses livraisons d'œuvres, considérant que les tableaux lui avaient été livrés par l'auteur agissant au travers de la société SRG. Cette interprétation présentait des enjeux financiers considérables, le régime de la marge permettant une économie fiscale substantielle par rapport au régime de droit commun.

L'administration fiscale française avait contesté cette application, soutenant qu'une personne morale ne pouvait être qualifiée d'auteur d'un tableau, seule la personne physique ayant matériellement créé l'œuvre pouvant prétendre à cette qualité. Cette position visait à réserver l'application du régime favorable aux seules situations où l'artiste intervient directement, sans interposition d'une structure sociétaire.

Les juridictions françaises ont confirmé cette position restrictive. Le TA de Paris puis la CAA de Paris ont rejeté les demandes de GKG, estimant que les tableaux n'avaient pas été livrés par leur auteur au sens de l'article 316 de la directive. 

Saisi d’un pourvoi, le Conseil d’État dans son arrêt du 18 juin 2024 a interrogé la CJUE sur l’interprétation de l’article 316, § 1, b), de la directive 2006/112/CE :

la livraison par l’auteur « au travers » d’une personne morale peut-elle ouvrir l’option au régime de la marge pour l’assujetti-revendeur, et à quelles conditions ?

La CJUE a reformulé la question. Plutôt que de s'interroger sur la possibilité pour une personne morale d'être qualifiée d'auteur, la Cour a recentré l'analyse sur la question de savoir si la livraison d'objets d'art par leur auteur agissant au travers d'une personne morale peut relever de l'article 316 §-1-b.

Pour répondre à cette question la Cour a... 

• ...sur le plan littéral, relevé que l'article 316 §-1-b ne spécifie pas les modalités selon lesquelles un auteur peut livrer ses œuvres à des assujettis-revendeurs, n'excluant donc pas expressément le recours à une personne morale.
• ...rappelé que les dispositions dérogatoires doivent faire l'objet d'une interprétation stricte, tout en précisant que cette exigence ne doit pas conduire à priver ces dispositions de leurs effets utiles. 
• ...mis l'accent sur les objectifs poursuivis par la directive TVA, notamment le principe de neutralité fiscale qui s'oppose à ce que des opérateurs économiques effectuant les mêmes opérations soient traités différemment. Elle a également souligné l'objectif spécifique du régime de la marge bénéficiaire visant à éviter les doubles impositions et les distorsions de concurrence.

Plus spécifiquement, la Cour a identifié deux objectifs particuliers de l'article 316 §-1-b : favoriser l'introduction de nouveaux objets d'art sur le marché de l'Union et limiter les charges administratives de preuve et de contrôle tant pour les assujettis-revendeurs que pour les administrations fiscales.

L'application de ces principes, au cas particulier, a conduit la Cour a juger que l'article 316 §-1-b devait être interprété de manière large.

La livraison d'un objet d'art par un assujetti-revendeur peut relever du régime de la marge bénéficiaire même si l'acquisition a été faite auprès d'une personne morale, pourvu que deux conditions cumulatives soient remplies :

• la livraison par la personne morale doit être "attribuable à l'auteur ou à ses ayants droit", ce qui est présumé si l'auteur a fondé la société aux fins de la commercialisation de ses œuvres.
• cette livraison doit constituer la première introduction de l'objet d'art sur le marché de l'Union.

La Cour a rejetté les critères proposés par la juridiction de renvoi (détention du capital, fonctions de direction) car ils seraient source de complexité administrative, de charges de preuve et de contrôle excessives, allant à l'encontre des objectifs de la législation.