Nouvelle décision en matière de contrôle des prix de transfert qui nous rappelle que l'administration fiscale peut encore échouer dans l'établissement de la preuve de l'existence d'un avantage, au sens de l'article 57 du CGI, consenti par l'entreprise vérifiée aux entreprises établies à l'étranger auxquelles elle est liée.
Pour reprendre la définition qu'en donne l'OCDE, les prix de transfert correspondent aux « prix auxquels une entreprise transfère des biens corporels, des actifs incorporels, ou rend des services à des entreprises associées » situées dans des pays différents. En bref, les prix de transfert sont les prix des transactions entre sociétés d'un même groupe et résidentes d'États différents : ils supposent donc des transactions intra-groupes et le passage d'une frontière.
Les transactions ainsi facturées entre deux entreprises associées ont pour conséquence de réduire le résultat de la première et d'augmenter celui de la seconde . Dès lors, les bénéfices imposables s'en trouvent affectés, ce qui permet, si l'entreprise recevant un prix de transfert est localisée dans un État où la fiscalité est faible, de diminuer l'imposition globale du groupe .
Afin d'éviter les délocalisations injustifiées de bénéfices dans les pays à fiscalité réduite, les prix de transfert sont supposés être fixés selon le principe de pleine concurrence posé par l'OCDE ; celui-ci veut que le prix de transfert pratiqué soit le même que si les deux sociétés en cause étaient deux entreprises indépendantes et ne faisaient pas partie du même groupe . En bref, les prix de transfert doivent être fixés comme s'ils l'avaient été sur un marché concurrentiel. L'application de ce principe est contrôlée par l'administration fiscale française sur le fondement de l' article 57 du CGI à l'aide des documents mis à sa disposition, le cas échéant, par les grandes entreprises[1]
L'article L. 13 AA du livre des procédures fiscales (LPF), créé par la loi n° 2009-1674 du 30 décembre 2009 de finances rectificative pour 2009, a institué une obligation documentaire renforcée pour les entreprises dont le chiffre d'affaires excède 400 millions d'euros . Le contenu de l'obligation documentaire comporte deux niveaux : d'une part, les informations générales concernant le groupe (description générale de l'activité et de l'organisation, analyse des fonctions exercées...) et, d'autre part, les informations spécifiques concernant l'entreprise associée faisant l'objet d'une vérification de comptabilité (description de la méthode de détermination des prix de transfert retenue et sa justification, analyse de comparabilité...).
Ainsi, dans le cadre du contrôle des prix de transfert, lorsque l'entreprise a fourni au vérificateur, le cas échéant après mise en œuvre des dispositions de l'article L. 13 B du livre des procédures fiscales, les éléments permettant de documenter de manière suffisante la méthode par laquelle ont été déterminés les prix des transactions effectuées avec les entreprises qui lui sont liées, il incombe à l'administration, qui supporte la charge de la preuve de l'existence d'un avantage consenti par l'entreprise vérifiée aux entreprises établies à l'étranger auxquelles elle est liée, d'établir, dans l'exercice de son pouvoir de contrôle, le cas échéant en retraitant les éléments produits par l'entreprise vérifiée dont elle peut remettre en cause l'exactitude, que les prix pratiqués entre celle-ci et les entreprises qui lui sont liées diffèrent des prix de pleine concurrence.
S'agissant comme en l'espèce de remettre en cause l'application faite par le contribuable d'une méthode de prix de transfert fondée sur un partage de la marge nette (" profit split ") entre entités d'un même groupe, l'administration peut établir l'existence d'un avantage résultant d'un écart entre l'objectif de profit net fixé en application de ladite méthode à une entité de ce groupe, et le profit net effectivement réalisé par cette entité, compte tenu le cas échéant des dérogations à la méthode définie au niveau du groupe pour tenir compte de certaines circonstances.
Si l'administration apporte la preuve d'un tel avantage, il incombe alors au contribuable de justifier de contreparties retirées de la non-application de cette méthode.
Rappel des faits :
La SAS I, filiale du groupe international IT, leader en France et dans d'autres pays dans la production et la vente de compteurs d'eau, d'électricité et de gaz, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2011. À l'issue de ce contrôle, l'administration a remis en cause les prix de transfert pratiqués par la société française avec les autres sociétés du groupe sur le fondement de l'article 57 du CGI et a, d'une part, soumis l'avantage en résultant consenti aux sociétés étrangères concernées, constitutif d'une distribution taxable sur le fondement des articles 109-1-1° et 111-c du CGI, à la retenue à la source prévue à l'article 119 bis 2 de ce code, aux taux prévus par les conventions fiscales en cause, et d'autre part, majoré à due concurrence la valeur ajoutée taxable à la CVAE est à la taxe additionnelle à cette cotisation.
Malgré l'avis favorable à la contribuable, rendu le 27 février 2017 par la commission nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, l'administration a maintenu pour l'essentiel ces suppléments d'impôts.
Par un jugement n° 1907866 du 1er avril 2021, le tribunal administratif de Montreuil a prononcé la décharge des impositions afférentes à l'exercice 2011.
Le ministre de l'économie, des finances et de la relance a fait appel de la décision.
Pour calculer le prix de transfert devant être fixé dans ses relations comme producteur par la SAS Itron France avec ses distributeurs du groupe, l'administration a suivi la méthode du partage de la marge bénéficiaire définie au niveau du groupe, applicable dans les relations entre ses différentes entités, et, après analyse fonctionnelle de l'entreprise et prise en compte de la contribution respective du producteur et du distributeur aux coûts et risques pour chacune des huit fonctions définies et pour chacune des trois principales lignes de produits (eau-gaz-électricité), a en définitive retenu une répartition de la marge entre producteurs et distributeurs de respectivement 53 % et 47 % pour la ligne de produits " gaz " et de 51 % et 49 % pour les deux autres lignes. Elle a estimé, en comparant les chiffres d'affaires respectifs de la SAS Itron France comme producteur, et ceux des distributeurs étrangers du groupe afférents aux ventes de produits de la SAS Itron France, que le chiffre d'affaires de l'intimée prise en tant que producteur, déterminé par application d'une méthode de coût majoré (" cost plus ") à taux de marge différenciés selon les catégories de produits, compris entre 14 et 35 %, révélait une insuffisance de bénéfice de la SAS Itron France au regard des objectifs de partage de la marge globale (producteur et vendeur) mentionnés de 51 ou 53 %, constitutive d'un avantage au sens de l'article 57 du code général des impôts. Elle a relevé en outre qu'aucun correctif, tel que prévu par la méthode de fixation des prix de transfert au niveau du groupe, n'avait été mis en œuvre. En l'absence de contrepartie alléguée, et en dépit d'ajustements déterminés en appel au titre des avantages procurés à la SAS Itron France par certaines entreprises du groupe et de la neutralisation des avantages procurés aux distributeurs pour un montant inférieur à 30 000 euros, l'administration estime avoir démontré la sous-évaluation des prix de transfert au détriment de l'entreprise comme producteur, et la réduction indue de sa base d'imposition.
Le Tribunal vient de rejeter la requête de l'Etat confirmant la déclcharge opérée par le tribunal administratif de Montreuil.
Il résulte cependant de l'instruction que, pour reconstituer les prix de transferts entre la SAS Itron France comme producteur et ses autres partenaires, distributeurs, du groupe Itron, l'administration a retenu, d'une part, la marge des entités distributrices après déduction du prix de cession des produits de la SAS Itron France, sans tenir compte des dépenses d'exploitation propres du distributeur (coût de l'escompte ; commissions versées aux agents ; rabais et remises ; frais d'expédition des produits ; frais d'assurance engagés pour le transport des produits ; droits de douane ; dépenses de conditionnement des produits), alors que ces dépenses contribuent à la participation des distributeurs à la marge nette du groupe devant leur revenir. A l'inverse, elle a déduit leurs charges directes de la marge des entités productrices, dont celle de la SAS Itron France, auxquelles s'appliquent les taux de marge brute mentionnés au point précédent au titre de la méthode du coût majoré.
Elle a ainsi opéré, sans d'ailleurs remettre en cause les paramètres retenus par la SAS Itron France pour déterminer ses prix de transfert en tant que producteur (coûts retenus et taux de marge mentionnés, déterminés au sein d'un intervalle de pleine concurrence), une comparaison de marges hétérogène, brute pour les entités distributrices, et nette pour les entités productrices.
Si, l'existence d'une insuffisance de marge nette revenant au producteur, par rapport à l'objectif de marge nette qui lui était assigné en application de la méthode de partage de profit (" profit split ") définie au niveau du groupe, est susceptible de faire présumer l'existence d'un avantage consenti par le producteur aux distributeurs au sens de l'article 57 du code général des impôts, en l'espèce, sa critique du calcul des marges nettes de la SAS Itron France étant ainsi infondée, l'administration n'établit pas l'existence d'un tel avantage.
En outre, si l'administration soutient que la documentation de la SAS Itron France exposant la politique de prix de transfert du groupe impose des ajustements en cas d'écart significatif entre le prix transfert issu de cette méthode et la réalité économique, de tels ajustements, ainsi que le fait valoir l'intimée, ne sont prévus qu'à titre exceptionnel, et selon une procédure dérogatoire à la méthode du coût majoré. Ils ne sont licites, selon l'annexe 5 du document relatif à la méthode de prix de transfert du groupe fourni par la SAS Itron France, qu'en présence d'un flux exceptionnel d'un montant régulier, c'est-à-dire inscrit dans la durée, et si trois conditions sont réunies : existence de nouveaux marchés ou appels d'offres ; existence d'un chiffre d'affaires dépassant 10 % des revenus du distributeur ; existence d'une variation du chiffre d'affaires du distributeur d'un minimum de 500 000 euros. A cet égard, il ne résulte pas de l'instruction que des circonstances exceptionnelles de la nature de celles mentionnées soient survenues au cours de la période en litige, impliquant un ajustement de la marge pratiquée par la société Itron France.
Par suite, l'administration ne rapporte pas davantage la preuve que les ajustements auraient dû être effectués pour justifier du bien-fondé de la méthode employée et des prix de transfert qui en procèdent.
Eu égard à ce qui précède, le moyen tiré de ce que c'est à tort que la méthode de prix définie au niveau du groupe aurait été écartée au profit de la méthode du coût majoré, appliquée par la SAS Itron France, est sans incidence sur la solution du présent litige.