La juridiction administrative nous rappelle non seulement que l'exonération de plus-value immobilière au titre de la résidence principale n'échappe pas à l'épreuve des faits mais également que le contribuable qui s'est prévalu de ce régime, alors qu'il savait manifestement qu'il ne pouvait en bénéficier, encourt une pénalité de 40% pour manquement délibéré.
Sont considérés comme résidences principales au sens de l’article 150 U-II-1° du CGI, les immeubles ou parties d’immeubles constituant la résidence habituelle et effective du propriétaire.
La résidence habituelle doit s'entendre du lieu où le contribuable réside habituellement pendant la majeure partie de l'année. Il s'agit d'une question de fait qu'il appartient à l'administration d'apprécier sous le contrôle du juge de l'impôt.
S’agissant de l’effectivité, l’administration précise :
une utilisation temporaire d’un logement ne peut être regardée comme suffisante pour que le logement ait le caractère d’une résidence principale susceptible de bénéficier de l’exonération. Lorsqu’un doute subsiste, le contribuable est tenu de prouver par tous moyens l’effectivité de la résidence. (BOI-RFPI-PVI-10-40-10, n°40)
Rappel des faits :
M. B a acquis, le 21 décembre 2012, un terrain à Montmeyran, sur lequel il a fait édifier une maison. Par acte du 27 février 2014, M. B a cédé un bien immobilier composé d'une maison et d'un garage avec terrain attenant situé à Montmeyran (Drôme), au prix de 280 000 €. La plus-value qu'il a réalisée à cette occasion a été placée sous le régime de l'exonération prévu à l'article 150 U-II-1° du CGI.
A la suite d'un contrôle sur pièces, l'administration a remis en cause cette exonération au motif que cette construction ne pouvait être regardée comme la résidence principale de l'intéressé au jour de la cession. M. B a, en conséquence, été assujetti à une cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et à des prélèvements sociaux au titre de l'année 2014, assortis de la majoration pour manquement délibéré prévue au a. de l'article 1729 du CGI.
Il a fait appel du jugement du 13 octobre 2022 par lequel le TA de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions et pénalités.
La Cour vient de confirmer que M. B ne pouvait bénéficier de l'exonération résidence principale et a remis à sa charge les pénalités de 40 % pour manquement délibéré.
Concernant l'exonération résidence principale :
M. B soutient avoir habité cette maison à titre de résidence principale à compter de l'achèvement des travaux, le 30 avril 2013.
La cour fait valoir :
- que les déclarations de revenus déposées par M.B au titre des années 2013 et 2014 mentionnent, pour la première, une adresse au 1er janvier 2013 rue Frédéric Chopin à Valence, qui est celle de ses parents et, pour la seconde, une adresse au 1er janvier 2014 rue Laurencin à Valence, qui correspond à un logement appartenant également à ses parents ;
- qu'aucune taxe d'habitation n'a été établie à son nom, pour l'année 2014, pour la maison vendue ;
- que la date d'achèvement des travaux n'est pas établie ;
- que les relevés de consommation d'électricité produits par M. B ne font ressortir une consommation électrique qu'à compter de fin octobre 2013 ;
- que la facture d'eau du 18 novembre 2013 fait apparaitre une consommation de 56 m3 pour la période du 26 octobre 2012 au 17 octobre 2013, laquelle inclut la période de réalisation des travaux, ce qui ne permet pas d'attester d'une consommation au titre de l'occupation effective du logement ;
- que si M. B produit la copie d'un contrat d'assurance souscrit le 30 avril 2013 pour la maison en litige en tant que résidence principale, il ne justifie pas s'être acquitté de la cotisation d'assurance qui y figure ;
- que la circonstance qu'il ait souscrit un prêt bancaire pour l'achat du terrain et la construction d'une résidence principale n'est pas, en soi, de nature à démontrer l'occupation effective du bien avant et à la date de la cession.
Dans ces conditions, la Cour en conclut que le bien vendu ne peut être regardé comme constituant, au jour de la cession la résidence principale de M.B.
Le faisceau d'indices utilisé pour démontrer que le bien vendu ne constituait pas la résidence principale du requérant est certes classique mais il permet de s'assurer de l'effectivité de l'abitation : mentions figurant sur la déclaration de revenus, taxe d'habitation, consommations énergétiques, contrat d'assurance habitation.
Concernant la pénalité pour manquement délibéré
En application de l'article 1729 du CGI, le taux de la majoration des droits est de :
- 40 % en cas de manquement délibéré ou d’abus de droit ;
- 80 % en cas :
- de manœuvres frauduleuses,
- d’abus de droit s’il est établi que le contribuable a eu l’initiative principale du ou des actes constitutifs de l’abus de droit ou en a été le principal bénéficiaire,
- de dissimulation d’une partie du prix stipulé dans un contrat,
- d’application des dispositions de l’article 792 bis du CGI.
La pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir ce manquement délibéré, l’administration doit apporter la preuve d’une part, de l’insuffisance, de l’inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d’autre part, de l’intention de l’intéressé d’éluder l’impôt.
Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l’administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l’acte comportant l’indication des éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt.
Au cas particulier la Cour a confirmé la mise à la charge de M. B des pénalités pour manquement délibéré :
Il est constant que M. B n'a pas souscrit de déclaration de plus-value immobilière au titre de la cession du bien immobilier intervenue le 27 février 2014, qu'il estimait exonérée, et qu'il n'a pas davantage reporté le montant net de cette plus-value dans sa déclaration de revenus globale de l'année 2014, ainsi qu'il y était tenu en application du dernier alinéa du 1. de l'article 170 du CGI. Celle-ci est, dès lors, entachée d'une insuffisance déclarative. Il s'ensuit que M. B n'est pas fondé à soutenir que l'administration fiscale ne pouvait faire application de la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue au a. de l'article 1729 du CGI.
En faisant état de l'importance des montants d'impôt éludés et de la circonstance que M. B a sciemment déclaré à son notaire être domicilié à l'adresse du bien cédé au jour de la vente, alors qu'il était fiscalement domicilié à une autre adresse au 1er janvier 2014 et qu'il n'y avait pas, de fait, sa résidence effective à cette date, l'administration apporte la preuve, qui lui incombe en application de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales, de l'intention délibérée de M. B d'éluder l'impôt.