De la soumission à la retenue à la source de l'article 182 B du CGI des rémunérations versées aux gérants majoritaires non-résidents

Le juge de l'impôt nous rappelle la possibilité pour l'administration de soumettre à la retenue à la source les rémunérations de gérants majoritaires (Art. 62 du CGI) non-résidents sur le fondement de l'article 182 B du CGI.

Pour mémoire, le système français de retenue à la source sur les revenus versés aux non-résidents repose sur un dispositif juridique à plusieurs niveaux. Au niveau national, deux articles principaux du CGI encadrent cette retenue : l'article 182 A pour les salaires et l'article 182 B pour les autres revenus, notamment les prestations de services. Cette distinction permet d'adapter le traitement fiscal selon la nature des revenus concernés.

Par ailleurs, en vertu des dispositions du premier alinéa de l'article 62 du CGI, sont imposables dans les conditions prévues à l'alinéa 2 du même article les rémunérations versées aux gérants majoritaires des SARL n'ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes.

Rappel des faits :

La société Européenne P, domiciliée en France, a pour gérant M. A, résident fiscal marocain. À l’issue d’une vérification de comptabilité portant sur les années 2015 et 2016, l’administration fiscale a procédé à des redressements :

• elle a appliqué une retenue à la source sur les rémunérations versées au gérant, d’abord sur le fondement de l’article 182 A CGI, puis justifiée a posteriori par l’administration sur le fondement de l’article 182 B CGI.
• elle a également appliqué une retenue à la source de 15 % sur des avantages occultes, requalifiés en revenus distribués, suivant les articles 111 c, 109 et 119 bis du CGI.

La société a contesté ces impositions devant le tribunal administratif de Paris, qui a rejeté sa demande de décharge des impositions et pénalités.

Elle fait appel devant la CAA de Paris.

Elle prétend :

• que les rémunérations du gérant, relevant de l’article 62 du CGI, ne sauraient être soumises à la retenue à la source au titre de l’article 182 B, lequel viserait selon elle des rémunérations BNC ou des prestations.
• que la doctrine BOFIP BOI-RSA-GER-10-30 et BOI-RSA-GER-10-10-20 serait invocable et confirmerait la non-applicabilité de la retenue à la source.
• que, selon la convention franco-marocaine, ces revenus non mentionnés (article 23) ne devraient être imposables qu’au Maroc, faute de qualification comme salaires ou dividendes au sens conventionnel.
• que les avantages occultes ne sauraient être traités comme des dividendes et que l’administration ne prouve pas l’existence de l’option à l’impôt sur les sociétés (IS).

La Cour vient de rejetter la requête de la société P.

Concernant les rémunérations versées à M. A

• Fondement légal (articles 182 A ou 182 B du CGI) : La Cour relève que l’administration peut invoquer, même en appel, un autre fondement légal justifiant l’imposition si le contribuable ne perd aucune garantie. Ici, l’administration se prévaut de l’article 182 B, qui vise notamment les sommes versées en rémunération de prestations de toute nature fournies ou utilisées en France, ce qui inclut les rémunérations de gérant majoritaire résident à l’étranger. La Cour écarte donc l’argument selon lequel les rémunérations relevant de l’article 62 du CGI ne seraient pas concernées. En effet, l’article 182 B fait référence de façon générale aux prestations fournies, sans se limiter aux BNC.

• Portée de la doctrine administrative : Les notes BOI-RSA-GER-10-30 et BOI-RSA-GER-10-10-20 ne contrarient pas l’application de la retenue à la source. Elles précisent que les rémunérations de gérant sont imposables dans la catégorie de l’article 62, mais n’excluent pas leur soumission à la retenue à la source prévue à l’article 182 B.

L'administration a à l'origine établi une retenue à la source sur les rémunérations versées à M. A..., résident marocain, en se fondant sur les dispositions, applicables aux salaires versés, de l'article 182 A du code général des impôts, aux termes desquelles : " A l'exception des salaires entrant dans le champ d'application de l'article 182 A bis, les traitements, salaires, pensions et rentes viagères, de source française, servis à des personnes qui ne sont pas fiscalement domiciliées en France donnent lieu à l'application d'une retenue à la source ". Si la société requérante soutient que les rémunérations versées à M. A... sont soumises au régime fiscal de l'article 62 du code général des impôts, l'administration, qui est en droit d'invoquer à tout moment de la procédure contentieuse tous moyens de nature à justifier du 
bien-fondé des impositions contestées, dès lors, qu'ainsi qu'il est le cas en l'espèce, le contribuable n'a été privé d'aucune garantie attachée au nouveau fondement invoqué, fait valoir que les rémunérations soumises au régime fiscal de l'article 62 du code général des impôts et versées à M. A..., résident marocain peuvent être passibles de la retenue à la source sur la base des dispositions précitées de l'article 182 B du code général des impôts. La société requérante fait valoir que les rémunérations relevant de l'article 62 du code général des impôts ne sont pas des bénéfices non commerciaux et ne relèvent par suite pas non plus des dispositions de l'article 182 B du même code. Il résulte toutefois des dispositions de cet article que si les sommes versées en rémunération d'une activité déployée en France dans l'exercice de l'une des professions mentionnées à l'article 92 donnent lieu à l'application d'une retenue à la source, il en est de même des sommes payées en rémunération des prestations de toute nature fournies ou utilisées en France. Il suit de là que les prestations effectuées par un gérant majoritaire peuvent donner lieu à l'application d'une retenue à la source. Les doctrines administratives référencées BOI-RSA-GER-10-30 et BOI-RSA-10-10-20 invoquées, notamment en tant qu'elles indiquent que les rémunérations de gérant ne sont pas constitutives de bénéfices non commerciaux mais sont taxables sur le fondement de l'article 62 du code général des impôts, ne contiennent en tout état de cause aucune interprétation du c. de l'article 182 B du code général des impôts différente de ce qui précède. 

Concernant l’application de la convention franco-marocaine

La Cour a considèré que la société avait un siège en France et que M. A, unique associé, exerçait une activité en France via cette société, ce qui constitue un établissement stable. Dès lors, les revenus litigieux, même s’ils n’étaient pas expressément qualifiés par la convention (article 23), se rattachaient à l’activité d’un établissement stable et peuvent être imposés en France. L’argument du contribuable fondé sur la seule référence à l’article 23 ne trouve pas à s’appliquer.

S'agissant des avantages occultes requalifiés en dividendes

La Cour a confirmé l'application de la retenue à la source prévue à l'article 119 bis du CGI, après avoir écarté la contestation relative à l'assujettissement de la société à l'impôt sur les sociétés, condition nécessaire à l'application du régime des distributions.