Le régime de l'article 150-0 b ter du CGI permet de constater et de calculer la plus-value d'échange de titres l'année de sa réalisation et de l'imposer l'année au cours de laquelle intervient l'événement qui met fin au report d'imposition, qui peut notamment être l'annulation des titres apportés suite à la dissolution de la société. Pour la juridiction administrative, l'annulation postérieure de la décision de dissolution de la société dont les titres ont été apportés, n'est pas de nature à remettre rétroactivement en cause l'imposition de la plus-value mobilière constatée au moment de l'apport.
L'article 18 de la LFR pour 2012 a instauré un mécanisme de report d'imposition obligatoire des plus-values réalisées lors de certaines opérations d'apport de titres ou droits mentionnés à l'article 150-0 A du CGI. Ce dispositif, codifié à l'article 150-0 B ter du CGI, s'applique aux opérations d'apport réalisées à compter du 14 novembre 2012. Les opérations concernées par le mécanisme du report d’imposition prévu par l’article 150-0 B ter du CGI s’entendent des opérations d’apport de titres à une société soumise à l’impôt sur les sociétés ou à un impôt équivalent
L'imposition de la plus-value réalisée lors de l'apport de titres est reportée de plein droit lorsque, toutes conditions étant par ailleurs remplies :
- la société bénéficiaire de l’apport est contrôlée par le contribuable ;
- et le montant de la soulte reçue, le cas échéant, n’excède pas 10 % de la valeur nominale des titres reçus à l’échange.
Les plus-values placées en report d'imposition sont imposées au titre de l'année au cours de laquelle intervient un événement de nature à mettre fin au report.
L’article 150-0 B ter du CGI prévoit les différents événements qui entraînent l’expiration du report d'imposition et l’imposition des plus-values à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux. Ainsi, le report expire notamment en cas :
- de cession à titre onéreux, de rachat, de remboursement ou d'annulation des titres apportés par le contribuable.
Rappel des faits
M. et Mme A ont apporté à la société holding C les 750 parts, d’une valeur initiale de 7 500 €, qu’ils détenaient dans la SARL D par un contrat d’apport du 30 septembre 2012 pour une valeur estimée à 500 000 €. En échange, ils ont reçu 50 000 parts de la société C d’une valeur unitaire de 10 €. Le 15 avril 2013, la société D a cédé son fonds de commerce pour 500 000 €. Estimant que les conditions du report d’imposition prévues à l’article 150-0 B ter du CGI n’étaient pas respectées en raison de la dissolution de la société D intervenue le 1er août 2013 et d’un réinvestissement de seulement 4 % du produit de la cession, l’administration a fiscale a adressé une proposition de rectification à M. et Mme A, datée du 9 juillet 2015, remplacée par une seconde proposition datée du 20 octobre 2016.
La réclamation formée le 24 mai 2018 par M. et Mme A ayant été rejetée, les intéressés ont demandé au TA de Rennes de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l’impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l’année 2013. Par un jugement du 14 avril 2021, le tribunal administratif a rejeté leur demande. M. et Mme A font appel de ce jugement.
Par un arrêt n° 21NT01518 du 23 décembre 2022, la cour administrative d'appel de Nantes, statuant sur appel de M. et Mme A, a prononcé un non-lieu à statuer à concurrence d'un dégrèvement intervenu en cours d'instance et a prononcé la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu demeurant à leur charge au titre de l'année 2013, ainsi que des pénalités correspondantes.
Dans le cadre de cet appel, les époux A ont fait valoir que le tribunal de commerce de Nîmes a jugé que la décision de dissolution de la société D du 1er août 2013 était nulle, que cette société n’était donc pas dissoute et a ordonné sa ré-immatriculation au registre du commerce et des sociétés.
La Cour a jugé que :
l’annulation de la dissolution de la SARL prononcée par le tribunal de commerce étant rétroactive, M. et Mme A sont fondés à soutenir qu’aucune annulation de titres n’est intervenue dans le délai de trois ans à compter de l’apport des titres, et qu’il ne pouvait donc pas être mis fin, comme l’a fait l’administration fiscale, au report d’imposition de la plus-value prévu à l’article 150-0 B ter du code général des impôts, de sorte que l’imposition contestée établie au titre de l’année 2013 est dépourvue de fondement.
L'administration s'est pourvue en cassation.
Le conseil d'Etat vient de faire droit à la demande de l'administration.
En jugeant que l’intervention le 4 juin 2021, postérieurement à l’année au cours de laquelle est survenu l’évènement ayant mis fin au report d’imposition, lequel a, au demeurant, entraîné la perception par les intéressés d’un boni de liquidation, d’un jugement du tribunal de commerce de Nîmes prononçant la nullité de cette décision de dissolution était de nature à remettre rétroactivement en cause l’imposition contestée, la cour administrative d’appel de Nantes a commis une erreur de droit.