Rappel relatif à l'articulation entre le prélèvement de l'article 244 bis A du CGI et la convention fiscale franco-belge, dans sa version antérieure à celle de 2021, en matière d'imposition des plus-values de cession de titres de SPI réalisées par des non-résidents.
L'article 244 bis A du CGI prévoit que les plus-values réalisées par des personnes morales dont le siège social est situé hors de France, lors de la cession de biens immobiliers ou de droits portant sur ces biens, ainsi que lors de la cession de parts, actions ou autres droits dans des sociétés non cotées dont l'actif est principalement constitué de biens immobiliers situés en France, sont soumises à un prélèvement spécifique. Cet article assimile ainsi à des biens immobiliers les titres de sociétés à prépondérance immobilière.
La convention fiscale entre la France et la Belgique du 10 mars 1964 tendant à éviter les doubles impositions prévoit, à son article 3, que les revenus provenant des biens immobiliers ne sont imposables que dans l'État où ces biens sont situés. Le § 2 de cet article dispose que la notion de bien immobilier se détermine d'après les lois de l'État où est situé le bien considéré. Par ailleurs, l'article 18 de la convention stipule que, dans la mesure où les articles précédents n'en disposent pas autrement, les revenus des résidents de l'un des États contractants ne sont imposables que dans cet État.
Soulignons qu'une nouvelle convention fiscale bilatérale entre la France et la Belgique a été signée le 9 novembre 2021 qui doit remplacer l'actuelle convention de 1964.
Cette nouvelle convention fiscale franco-belge introduit explicitement l'article 13 sur les gains en capital qui codifie la notion de prépondérance immobilière, définie comme une entité dont plus de 50% de la valeur des actifs est constituée, directement ou indirectement, de biens immobiliers. Cette modification confirme la position jurisprudentielle établie par le Conseil d'État dans son arrêt du 24 février 2020, qui permettait déjà l'imposition en France des plus-values de cession de parts de SPI réalisées par des résidents belges.
Rappel des faits :
Une famille belge, composée des époux D et de leur fille, résidents fiscaux belges, est détentrice de parts dans deux SCI françaises : la SCI G et la SCI P. Ces sociétés, soumises à l'impôt sur les sociétés et dont l'actif est principalement constitué de biens immobiliers situés en France, ont fait l'objet d'une cession globale le 2 janvier 2017.
La plus-value globale générée atteint des montants importants, dépassant le million d'euros pour l'une des contribuables.
L'administration fiscale, dans le cadre de contrôles sur pièces, a découvert ces cessions et appliqué le régime de l'article 244 bis A, générant des rappels d'impôts accompagnés des prélèvements sociaux et de pénalités pour défaut de déclaration.
A la suite de leurs réclamations rejetées, les consorts D ont demandé au tribunal la décharge du prélèvement prévu à l'article 244 bis A du CGI auquel ils ont été assujettis
Les consorts D :
- contestent l'application même de l'article 244 bis A, en soutenant que les parts de SCI soumises à l'impôt sur les sociétés constituent, au regard du droit civil français, des biens meubles relevant du régime des plus-values mobilières de l'article 150-0 A du CGI
- invoquent l'article 18 de la convention fiscale franco-belge qui réserve (Dans sa version applicable à l'époque) l'imposition des revenus non spécifiquement traités à l'État de résidence du contribuable.
Le Tribunal vient de rejeter la requête des consorts D
Le tribunal a d'abord rappelé la méthode d'analyse applicable en matière de conventions fiscales : examiner d'abord l'application de la loi fiscale nationale, puis déterminer si les stipulations conventionnelles font obstacle à cette application.
S'agissant de l'application de la loi fiscale française, les magistrats ont confirmé que l'article 244 bis A opère une assimilation légale des parts de sociétés à patrimoine immobilier à des biens immobiliers. Cette assimilation, qui constitue une fiction juridique assumée par le législateur, ne peut être remise en cause par la qualification civiliste des parts sociales. Le tribunal donne ainsi raison à l'administration d'avoir appliqué le régime des plus-values immobilières aux cessions de parts de SPI.
L'article 244 bis A du code général des impôts, applicable aux plus-values immobilières réalisées par les personnes physiques qui ne sont pas fiscalement domiciliées en France au sens de l'article 4 B, soumet à ce régime les plus-values que ces personnes réalisent lors de la cession de parts, d'actions ou d'autres droits qu'elles détiennent dans les sociétés ou organismes, quelle qu'en soit la forme, dont l'actif est principalement constitué, directement ou indirectement, de biens ou droits immobiliers. La loi fiscale assimile ainsi à des biens immobiliers, notamment, ces parts, actions et autres droits lors de leur aliénation par une personne physique qui n'est pas fiscalement domiciliée en France.
[...]
Par suite, l'administration était fondée, au regard de la loi fiscale française, à imposer les plus-values de cession litigieuses en application des dispositions précitées de l'article 244 bis A du code général des impôts, qui assimile à des biens immobiliers les titres cédés par les requérants.
Concernant l'application de la convention fiscale franco-belge, le Tribunal a d'abord établi que la notion de "bien immobilier" au sens de la convention doit être déterminée selon les lois de l'État où le bien est situé, conformément à l'article 3 de la convention. Dès lors que la loi fiscale française assimile les parts litigieuses à des biens immobiliers, cette qualification s'impose pour l'application de la convention.
L'article 244 bis A du code général des impôts assimile à des biens immobiliers les parts, actions ou autres droits détenus dans les sociétés ou organismes dont l'actif est principalement constitué, directement ou indirectement, de biens ou droits immobiliers lors de leur aliénation par une personne physique qui n'est pas fiscalement domiciliée en France. Dans ces conditions, les plus-values en litige sont imposables en France en vertu du paragraphe 4 de l'article 3 de la convention fiscale franco-belge. Par conséquent, le moyen tiré de ce que l'imposition des plus-values en cause relève de l'article 18 de la convention fiscale franco-belge, faisant ainsi obstacle à leur imposition en France, doit être écarté.
Cette décision va dans le sens de l'arrêt du Conseil d'État du 24 février 2020 qui a validé l'interprétation administrative selon laquelle les parts de SCI sont assimilées à des biens immobiliers au sens de la convention fiscale franco-belge.
Pour mémoire, saisi d'un recours pour excès de pouvoir contre le paragraphe 130 du BOI-INT-CVB-BEL-10-10, le Conseil d'État a confirmé que le renvoi au droit interne prévu par la convention pour définir la notion de bien immobilier permet d'appliquer la qualification retenue par l'article 244 bis A du CGI. Ainsi, les parts de SCI à prépondérance immobilière peuvent être considérées comme des biens immobiliers pour l'application de la convention, sans que les stipulations du protocole final visant uniquement les sociétés relevant de l'article 1655 ter du CGI n'y fassent obstacle.