Le juge nous rappelle que le respect strict du délai de deux ans pour cesser toute fonction dans la société est une condition essentielle pour bénéficier de l'exonération des plus-values professionnelles prévue par l'article 151 septies A du CGI. Les difficultés financières ou contextuelles rencontrées par le cédant ne constituent pas un cas de force majeure justifiant le dépassement de ce délai.
Ainsi, le cédant doit, s’agissant des cessions réalisées à compter du 1er janvier 2009, cesser toute fonction dans l’entreprise individuelle cédée ou dans la société ou le groupement dont les droits ou parts sont cédés et faire valoir ses droits à la retraite soit dans les 2 années suivant la cession, soit dans les 2 année précédant celle-ci.
La condition tenant au départ à la retraite du cédant, impose au cédant, dans le délai de deux ans (délai apprécié de date à date) antérieurement ou postérieurement à la date de la cession, et dans le respect des prescriptions du code de la sécurité sociale en matière de liquidation de la retraite, de faire valoir ses droits à la retraite. En cas d’exploitation dans le cadre d’une société ou d’un groupement soumis au régime d’imposition des sociétés de personnes, la condition de départ à la retraite doit être appréciée en principe au niveau de chaque associé cédant.
Pour mémoire, l'article 19 de la LF pour 2022 a allongé de manière temporaire de 24 à 36 mois du délai entre le départ à la retraite et la cession dans le cadre de ce dispositif. Ainsi, lorsque le cédant fait valoir ses droits à la retraite entre le 1er janvier 2019 et le 31 décembre 2021 et que ce départ en retraite précède la cession, le délai prévu par l’article 151 septies A a été porté à trois ans.
Rappel des faits :
M. B notaire associé au sein de la SCP XY, détenait 766 parts sociales. Le 8 octobre 2012, il cède 383 parts à son fils D pour 600 000 €. Le 20 mai 2014, il cède les 383 parts restantes à son autre fils C pour 500 000 €. La plus-value globale réalisée, s'élevant à 851 506 €, est déclarée en 2015, année de son départ à la retraite.
À la suite d'une vérification de comptabilité de la SCP, l'administration fiscale remet en cause la valeur de cession des parts à D, estimant qu'elle est insuffisante et que M. B a ainsi consenti une libéralité à son fils. Elle procède à un rehaussement des bases d'imposition de M. B au titre de l'année 2013 dans la catégorie des BNC. Par ailleurs la plus-value réalisée lors de cette cession est réputée avoir été réalisée le 26 juin 2013, date de publication au JO de l'arrêté du Garde des Sceaux du 18 juin 2013 nommant D en qualité de notaire associé. Or, M. B a cessé ses fonctions le 28 octobre 2015, date de publication au JO de l'arrêté du Garde des Sceaux mettant fin à ses fonctions. Pour l'administration, il est constant que le délai légal de deux ans entre la cession et la cessation de fonction n'a pas été respecté. Partant elle a considéré que M. B ne pouvait se prévaloir de l'application du régime prévu par l'article 151 septies A du CGI.
M. B conteste les redressements et saisit le TA de Saint-Barthélemy pour obtenir la décharge des impositions supplémentaires et des pénalités correspondantes. Par un jugement du 11 octobre 2022, le tribunal rejette sa demande.
M. B a fait appel devant la Cour administrative d'appel de Bordeaux. Il soutient qu'il doit bénéficier de l'exonération prévue à l'article 151 septies A du CGI, le non-respect du délai de deux ans étant dû à un cas de force majeure, à savoir les délais bancaires pour le financement de l'installation de ses fils :
Dans le cadre de la cession de la seconde moitié des parts de M. B... au profit de son autre fils, C, l'association notariale de caution a en effet décidé de surseoir à statuer pour donner son cautionnement au prêt d'installation de C... B... compte tenu du projet de réforme des professions réglementées et des incertitudes qui pesaient alors sur le notariat
La Cour a jugé que M. B n'était pas fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration a considéré qu'il ne pouvait bénéficier du régime d'exonération prévu par l'article 151 septies A du CGI
Sur l'exonération prévue à l'article 151 septies A du CGI :
La Cour constate que M. B n'a pas cessé ses fonctions dans le délai de deux ans suivant la cession des parts à son fils D. Elle juge que les difficultés invoquées, liées aux délais bancaires et aux incertitudes du contexte professionnel, ne constituent pas un cas de force majeure.
Elle considère qu'un retard ou un refus de cautionnement fait partie des aléas normaux d'une demande de prêt bancaire. Ce risque étant prévisible par nature, il ne peut constituer un cas de force majeure, qui requiert notamment un caractère imprévisible.
La Cour écarte également l'argument tiré d'une position de la DLF qui prévoyait une application mesurée de la loi fiscale. Elle précise que cette tolérance administrative ne visait que les dépassements de délai imputables à la durée d'instruction des dossiers par le ministère de la justice, et non les retards liés à des questions de financement.
Même si cela n'est pas le sujet de notre article soulignons que la Cour a été amenée à se prononcer sur la cession à prix minoré. Lorsque l'administration fiscale constate une minoration du prix de cession, elle peut requalifier l'opération en libéralité déguisée si deux conditions cumulatives sont remplies : l'existence d'un écart significatif entre le prix convenu et la valeur vénale, et l'intention libérale du cédant.
Dans cette affaire, l'administration avait recalculé la valeur des parts sociales d'une SCP de notaires selon sa propre méthode de valorisation. Elle avait abouti à une valeur vénale de 616 000 €, alors que le prix de cession convenu était légèrement inférieur, générant un écart de 2,67%.
La Cour a affirmé qu'un écart de 2,67% ne peut être considéré comme "significatif" et ne permet donc pas, à lui seul, de caractériser l'existence d'une libéralité.