Soulignons qu’en matière d’IFI l’article 975 du CGI, prévoit que l’activité de location de locaux d’habitation loués meublés ou destinés à être loués meublés est, sous certaines conditions, considérée comme une activité commerciale susceptible d’ouvrir droit au régime d’exonération au titre des actifs professionnels.
Les conditions cumulatives sont les suivantes :
- les membres du foyer fiscal réalisent plus de 23 000 € de recettes annuelles dans le cadre de cette activité ;
- les membres du foyer retirent de cette activité plus de 50 % des revenus à raison desquels le foyer fiscal est soumis à l’impôt sur le revenu dans les catégories des traitements et salaires, BIC, BA, BNC, revenus des gérants et associés mentionnés à l’article 62 du CGI.
Pour la détermination du seuil de 50 %, la doctrine BOFIP précise
[...] que seuls les locaux effectivement loués, c’est-à-dire qui génèrent des revenus pour le foyer fiscal, sont susceptibles d’être éligibles au régime d'exonération des actifs professionnels.
Pour la détermination du seuil de 50 %, Il convient de retenir le bénéfice commercial net annuel dégagé par l'activité de location meublée.
Ce bénéfice correspond au bénéfice net déterminé dans les conditions prévues au 2 de l'article 38 du CGI. Il s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés.
Cette doctrine reprend, sans les citer expressément, les dispositions de la réponse ministérielle Kert (JOAN du 6 mars 2007, question n°114639) qui n'avait pas été reprise dans les commentaires BOFIP relatifs à l'ISF le 12 septembre 2012.
La Chambre Commerciale de la Cour de Cassation dans un arrêt en date du 20 décembre 2023 a récemment rappelé les modalités d'appréciation des revenus tirés des locaux d’habitation loués meublés :
pour apprécier si la condition de prépondérance des revenus tirés de l'activité de location de meublés par rapport aux autres revenus pris en compte est remplie, il convient de retenir, non les recettes brutes tirées de l'activité de location meublée professionnelle, mais le bénéfice industriel et commercial net annuel dégagé par cette activité, afin de permettre la comparaison avec l'ensemble des revenus professionnels du foyer fiscal, y compris le bénéfice tiré de la location. (Cass. Com., 20 décembre 2023, 22-17.612)
Par ailleurs, et en application de la RM Vatin (JOAN du 6 juin 2018, n°3510) le loueur doit exercer l’activité de location meublée au titre d’une activité professionnelle principale.
La députée de Seine-Maritime Annie Vidal a dans une question du 11 juillet 2023 précisé que
pour certains loueurs de meublés professionnels (LMP), cette activité est l'unique activité professionnelle source de revenus pour le foyer fiscal. L'absence totale d'autres revenus catégoriels entraîne de facto la réalisation de la condition des 50 % des revenus et la nature commerciale de ces biens ne saurait de ce fait être remise en cause lorsque la condition des 23 000 euros de recettes annuelles est également remplie. Cependant, ces mêmes professionnels peuvent toutefois présenter une activité à l'équilibre ou déficitaire, soit du fait des amortissements pratiqués sur les actifs immobiliers inscrits au bilan de leur activité, soit du fait d'aléas économiques ponctuels dans la gestion de leur activité de LMP.
Elle se prévalait d'une réponse ministérielle Marini (JO Sénat du 3 août 2006, question 22527) par laquelle le Ministre du Budget avait précisé
Ainsi, la condition de seuil de 50 % n'a de pertinence que par comparaison des revenus issus de la location meublée avec d'autres revenus catégoriels. En présence d'une activité de loueur en meublés générant des recettes annuelles supérieures à 23 000 euros mais dont le résultat est déficitaire, la condition de seuil de 50 % du revenu ne peut être considérée comme remplie. Cependant, cette lecture peut paraître stricte pour un redevable bénéficiaire de l'exonération en tant que loueur en meublés professionnel qui perdrait son exonération, temporairement, à l'occasion de la réalisation de travaux sur les locaux les rendant indisponibles pour la location. Pour remédier à cet inconvénient, et éviter que ce dispositif destiné à lutter contre les abus ne se transforme en une mesure disproportionnée au regard de son objectif, une réflexion va être engagée sur l'aménagement des conditions d'éligibilité de l'article 885 R du CGI.
Tirant argument de cette doctrine elle a demandé au Gouvernement lorsqu'il n'existe pas d'autres revenus catégoriels et que l'activité de LMP est l'unique activité du foyer fiscal, s'il y a donc lieu de réputer atteinte la condition du seuil de 50 % qualifiant une telle activité de commerciale au sens de l'article 975 V 1° du CGI nonobstant le fait qu'il n'en tire pas de bénéfices imposables au titre de l'impôt sur le revenu d'une année « n ».
Le Gouvernement vient de répondre négativemment
La condition de seuil de 50 % n'a de pertinence que par comparaison des revenus issus de la location meublée avec d'autres revenus catégoriels.
En présence d'une activité de loueur en meublés générant des recettes annuelles supérieures à 23 000 €, mais dont le résultat est déficitaire, la condition de seuil de 50 % du revenu ne peut être considérée comme remplie.
Enfin, le dispositif prévu à l'article 975 du CGI constitue la reprise de celui prévu en matière d'impôt sur la fortune (ISF) qui instituait une différence de traitement fiscal entre les loueurs de meublés professionnels et les loueurs de meublés qui exerçaient cette activité de façon adjacente, dans le seul but d'exonérer d'ISF certains de leurs immeubles.
Seuls les locaux loués meublés qui sont source de revenus pour le foyer et non de déficit sont éligibles au régime des actifs professionnels.
Par conséquent, les locaux d'habitation loués meublés ou destinés à être loués meublés qui dégagent un résultat déficitaire ne peuvent ouvrir droit, pour leurs propriétaires, à l'exonération des actifs professionnels prévue à l'article 975 du CGI.