Manuel VILLANUEVA
Le correctif apporté à l’entrée progressive dans le mécanisme du rappel fiscal décennal est compensé budgétairement, au terme de la loi de finances rectificative pour 2011, par une augmentation de certains droits d’enregistrement (droit de partage) qui passent de 1,10 % à 2,50 % à compter du 1er janvier 2012 .
Le partage, rappelons-le, est le contrat qui a pour objet de mettre fin à une indivision par la répartition des biens indivis entre les coïndivisaires.
Ce rehaussement des droits de près de 128 % va nécessairement conduire les praticiens à prendre plus fréquemment en considération cet impôt dans leurs stratégies fiscales .
Nous évoquerons ici, de façon non exhaustives, quelques pistes d’optimisation à mettre en œuvre à partir de 2012 pour éluder le paiement du droit de partage.
1- Le partage verbal
Rappel : Le droit de partage proportionnel n’est exigible que si un acte constate le partage. Un partage verbal n’est pas soumis à la formalité obligatoire.
En effet, le droit de partage est un droit d’acte et non un droit de mutation . L’article 635-1-7° du CGI n’assujettit obligatoirement à la formalité que les actes constatant un partage.
Il sera donc tentant pour les coïndivisaires, de recourir plus fréquemment à des partages manuels sur certains biens.
Mais attention , lorsque les copropriétaires déclarent dans un acte avoir été remplis antérieurement, au moyen d’un partage verbal, complètement ou partiellement de leurs droits, l’impôt de partage est dû sur les biens antérieurement partagés, cet acte devant être considéré comme formant le titre d’une convention verbale antérieure.
2- La donation-partage
Malgré la disparition des réductions de droits de mutation à titre gratuit, la donation-partage, outre les nombreux avantages civils qu’elle présente, bénéficie désormais, de façon mécanique, d’un traitement fiscal particulièrement attractif.
Rappel : La donation-partage est un acte qui réalise à la fois une libéralité entre vifs et un partage anticipé de succession.
Le partage étant une disposition dépendante de la donation, qui est seule taxée, *le droit de partage n’est pas dû lorsque le partage des biens a lieu dans l’acte de donation-partage. Par ailleurs, si une soulte est prévue, elle ne donne ouverture à aucun droit (ni droit de partage comme dans les partages de successions ou de communauté conjugale notamment, ni aux droits de mutations à titre onéreux comme dans les partages d’indivision conventionnelle ou les partages de sociétés).
Lorsque la donation et le partage sont faits par actes séparés, le droit de partage est dû. Il est assis sur la valeur nette de l’actif partagé, y compris les éventuelles soultes ou plus-values.
Attention : en cas de réincorporation à la donation-partage de donations antérieures, le droit de partage sera dû sur la valeur actuelle des donations incorporées.
3- Réduction de capital
Une stratégie d’optimisation qui sera désormais fréquemment mise en place sera la constitution d’une société qui achètera un bien déterminé (une SCI par exemple) plutôt que d’acquérir le même bien indivisément et de réaliser, lorsqu’un des associé désire quitter la structure, une réduction de capital non motivée par des pertes avec attribution de certains éléments mobiliers ou immobiliers de l’actif social, plutôt que d’effectuer un partage.
Rappel : L'article 814 C du CGI (introduit par la loi de finances rectificative pour 2008, tirant les conséquences de l’arrêt n° 07-12.493 rendu le 23 septembre 2008 par la chambre commerciale de la Cour de cassation) a remis en cause l’ancienne doctrine fiscale relative au partage partiel, qui prévoyait l'application du droit de partage aux réductions de capital des sociétés.
Sont ainsi soumis uniquement à un droit fixe*d’enregistrement de 375 € (porté à 500 € pour les sociétés ayant un capital d'au moins 225.000 €) : les réductions de capital de sociétés contre annulation ou réduction du nominal ou du nombre de titres et les réductions de capital consécutives au rachat par les sociétés de leurs propres titres, avec attribution de biens sociaux aux associés, y compris du numéraire, lorsqu'un seul acte est établi pour constater les deux opérations.
L’associé retrayant recevra ainsi soit l’immeuble, soit le plus souvent des liquidités qui le cas échant auront été apportées ou mises à disposition de la société par les autres associés pour l’occasion.
La finalité sera par conséquent la même que dans un partage, le coût fiscal en moins.
Attention, la réduction de capital accompagnée de l’attribution aux associés de biens ou de fonds sociaux, présente, selon le régime d’imposition de la société, le caractère de revenus distribués et/ou de plus-values.
Notamment dans le cas d’une société civile relevant du régime des sociétés de personnes, l’attribution de certains éléments d’actif social (immobilier par exemple), est assimilée à une dissolution partielle de la société, la plus-value éventuellement constatée, étant par conséquent imposable de la même manière qu’en cas de cession à titre onéreux de ce bien par la société.
Méfiance également au spectre de l’abus de droit pour motivation exclusivement fiscale. Il peut être en effet tentant, en prévision d’un partage ne bénéficiant pas d’un régime de faveur, de ne constituer une société que pour en réduire concomitamment le capital social et ainsi éluder l’impôt qui serait normalement dû au terme du partage.