Dans l'affaire Plastic Omnium, la Cour Administrative d'Appel de Paris vient de rejeter le recours du ministre de l’économie, des finances et de la relance contre le jugement du Tribunal administratif de Montreuil qui a jugé que les pertes subies par la filiale européenne d'une société membre d'un groupe intégré peuven être imputées sur le résultat d'ensemble à condition qu'elles soient définitives au sens de la jurisprudence de la CJUE.
Pour mémoire, dans son arrêt du 13 décembre 2005, Marks & Spencer (C‑446/03), dans lequel la CJUE a jugé qu’il est contraire au droit de l’Union (Art. 49 et 54 TFUE) d’exclure la possibilité pour une société mère résidente de déduire les pertes subies par sa filiale non-résidente lorsque celle-ci a épuisé les possibilités de prise en compte de ses pertes (pertes définitives) dans le pays où elle est établie.
Transposant la solution Marks & Spencer la CJUE a, par sa décision A/S Bevola et Jens W. Trock ApS contre Skatteministeriet en date du du 12 juin 2018 (Aff. C-650/16) jugé qu'était contraire à la liberté d’établissement (Art. 49 TFUE) une législation qui exclut la possibilité d’imputer au niveau d’une société membre de l’UE les pertes définitives subies par un établissement stable situé dans un autre Etat membre de l'UE.
Les pertes définitives ont été définies par la jurisprudence Marks & Spencer au §55 de l'arrêt :
- la filiale non résidente a épuisé les possibilités de prise en compte des pertes qui existent dans son État de résidence au titre de l’exercice fiscal concerné par la demande de dégrèvement ainsi que des exercices fiscaux antérieurs, le cas échéant au moyen d’un transfert de ces pertes à un tiers ou de l’imputation desdites pertes sur des bénéfices réalisés par la filiale au cours d’exercices antérieurs, et
- il n’existe pas de possibilité pour que les pertes de la filiale étrangère puissent être prises en compte dans son État de résidence au titre des exercices futurs soit par elle-même, soit par un tiers, notamment en cas de cession de la filiale à celui-ci.
Par ailleurs la CJUE a jugé dans son arrêt Skatteverket contre Holmen AB, 19 juin 2019, C-608/17
Aux fins de l’appréciation du caractère définitif des pertes d’une filiale non-résidente, au sens du point 55 de l’arrêt du 13 décembre 2005, Marks & Spencer (C-446/03, EU:C:2005:763), la circonstance que l’État membre dont relève la filiale ne permet pas de transférer des pertes d’une société à un autre assujetti l’année d’une liquidation n’est pas déterminante, à moins que la société mère ne démontre qu’il lui est impossible de valoriser ces pertes en faisant en sorte, notamment au moyen d’une cession, qu’elles soient prises en compte par un tiers au titre d’exercices futurs.
Rappel des faits :
La société de droit français, Plastic Omnium Auto Exteriors SA, détenait depuis l’année 1997 la société de droit belge Plastic Omnium Automotive NV, qui exploitait à Herentals, dans le Royaume de Belgique, une usine de fabrication de pare-chocs approvisionnant principalement, à hauteur de 8 % de son chiffre d’affaires, l’usine du constructeur automobile Opel située à Anvers, dans la même province belge.
A la suite de la liquidation de la société Plastic Omnium Automotive NV, intervenue le 22 décembre 2015, la société Compagnie Plastic Omnium SE (CPO), tête du groupe fiscalement intégré auquel appartient la société Plastic Omnium Auto Exteriors SA, a porté en déduction des résultats d’ensemble du groupe au titre de l’exercice clos en 2015, une somme de 18 435 612 €, correspondant, ainsi qu’exposé dans la mention expresse annexée à sa déclaration de résultats, aux pertes définitives, au sens du point 55 de l’arrêt Marks et Spencer (affaire C-446/03) du 13 décembre 2005 de la CJUE, subies par sa sous-filiale belge.
A la suite d’un contrôle sur pièces de son dossier, l’administration fiscale a remis en cause cette imputation, sur le fondement des dispositions des articles 209 et 223 A du CGI, avec pour effet de porter de 30 314 261 € à 11 878 649 € le montant du déficit reportable déclaré par le groupe.
Par un jugement du 11 février 2021, le TA de Montreuil, sur demande de la société CPO, lui a accordé « la décharge du rehaussement de sa base imposable d’un montant de 18 435 612 € » au titre de l’exercice clos en 2015.
L'administration fiscale a fait appel de la décision.
La Cour vient de rejeter le recours du ministre de l’économie, des finances et de la relance.
Dans le cadre de l’effet dévolutif, le juge d’appel, qui est saisi du litige, se prononce non sur les motifs du jugement de première instance mais directement sur les moyens mettant en cause la régularité et le bien-fondé des impositions en litige.
Il s’ensuit, en premier lieu, que le ministre de l’économie, des finances et de la relance n’est pas fondé à soutenir que les dispositions de l’article 223 A du code général des impôts, qui excluent les filiales non-résidentes du champ du régime de l’intégration fiscale, lequel constitue l’unique dispositif national permettant l’imputation sur les résultats d’une société mère de pertes subies par ses filiales, feraient par principe obstacle à la déduction en France de pertes subies par une filiale non-résidente, y compris dans l’hypothèse où elles entreraient dans les prévisions du point 55 de l’arrêt Marks et Spencer précité, à savoir lorsqu’il est démontré, d’une part, que cette filiale a épuisé les possibilités de prise en compte des pertes qui existent dans son Etat de résidence au titre de l’exercice fiscal concerné par la demande de dégrèvement ainsi que des exercices fiscaux antérieurs, le cas échéant au moyen d’un transfert de ces pertes à un tiers ou de l’imputation desdites pertes sur des bénéfices réalisés par la filiale au cours d’exercices antérieurs, et, d’autre part, qu’il n’existe pas de possibilité pour que les pertes de la filiale étrangère puissent être prises en compte dans son Etat de résidence au titre des exercices futurs soit par elle-même, soit par un tiers, notamment en cas de cession de la filiale à celui-ci. En outre, et dès lors qu’il s’évince du point 56 du même arrêt Marks et Spencer précité que le droit reconnu à la société mère de déduire les pertes de ses filiales non-résidentes qui remplissent les conditions rappelées ci-dessus découle directement des stipulations précitées des articles 49 et 54 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne, le ministre de l’économie, des finances et de la relance ne peut utilement s’opposer à la déduction des pertes en litige en excipant de la circonstance qu’elles ne répondraient pas aux conditions d’imputation applicables dans le cadre du régime français d’intégration fiscale, notamment s’agissant de l’impossibilité de déduire des déficits subis avant l’entrée dans le groupe fiscalement intégré.
En deuxième lieu, il s’évince des points 41 à 45 de l’arrêt Skatteverket c/ Holmen AB précité que la circonstance que les pertes constatées lors de la liquidation trouveraient leur origine dans des exercices antérieurs est sans incidence sur leur caractère définitif ou non à cette date, pour l’application de l’article 49 du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne et ce quand bien même elles n’auraient pas été regardées comme définitives à la clôture de l’un ou l’autre de ces exercices.
Par suite, le ministre de l’économie, des finances et de la relance n’est pas fondé à soutenir que les pertes litigieuses de la sous-filiale Plastic Omnium Automotive NV ne revêtiraient pas un caractère définitif, au sens du point 55 de l’arrêt Marks et Spencer précité, au motif qu’elles résultent d’un déficit d’exploitation cumulé depuis l’exercice clos en 2010 et reporté jusqu’à sa liquidation le 22 décembre 2015.
En troisième lieu, si les dispositions de l’article 207 du code des impôts sur le revenu applicable dans le Royaume de Belgique prévoient que les pertes professionnelles antérieures ne sont pas déductibles des bénéfices imposables de la période au cours de laquelle intervient une prise ou un changement du contrôle d’une société, ni d’aucune autre période imposable ultérieure, ces dispositions ne visent que les modifications du contrôle d’une société qui ne répondent pas à des « besoins légitimes de caractère financier ou économique ». Ainsi, elles ne font obstacle à l’imputation de pertes antérieures que dans l’hypothèse où l’acquisition d’une société procèderait de considérations exclusivement fiscales. Par suite, et dès lors qu’aucun élément de l’instruction ne permet de considérer que le report de pertes en litige aurait procédé de telles considérations, et contrairement à ce que soutient le ministre de l’économie, des finances et de la relance, lesdites dispositions sont sans incidence sur l’appréciation du caractère définitif des pertes litigieuses de la sous-filiale Plastic Omnium Automotive NV, qui ne peuvent être regardées comme procédant de l’effet de la loi fiscale belge.
Enfin, si les points 42 et 43 de l’arrêt Skatteverket c/ Holmen AB (affaire C-608/17) et 30 et 31 de l’arrêt Skatteverket c/ Memira Holding AB (affaire C-607/17), rendus tous deux le 19 juin 2019, précisent que, dans l’hypothèse où une cession de la filiale non-résidente est effectuée ou envisagée avant sa liquidation, il appartient à la société mère qui entend déduire les pertes définitives de cette filiale de justifier, outre que les autres conditions mentionnées au point 55 de l’arrêt Marks et Spencer sont par ailleurs réunies, de l’impossiblité que ces pertes soient utilisées par un tiers, notamment dans le cas où la cession serait opérée à un prix intégrant la valeur fiscale desdites pertes, cette exigence n’a d’autre objet que de permettre d’exclure tout risque de double déduction des pertes concernées, et non d’imposer à la société mère de démontrer qu’il lui était impossible de les céder à un tiers avant la liquidation de sa filiale.
Dès lors, le moyen tiré par le ministre de l’économie, des finances et de la relance de ce que la société CPO ne rapporterait pas la preuve de l’impossibilité « absolue » de valoriser les pertes de sa sous-filiale en les cédant à un tiers est inopérant et doit être écarté comme tel. En tout état de cause, il ne résulte pas de l’instruction que la société Plastic Omnium Automotive NV, dissoute en 2015, et qui ne disposait plus d’aucun élément d’actif, aurait pu faire l’objet d’une reprise ou d’une transformation de nature à permettre le transfert ou le report des pertes en litige, lesquelles doivent dès lors être regardées comme définitives.