La juridiction administrative vient de rendre une décision qui souligne que le contrat de prêt d’usage ou commodat ne constitue pas un contrat comparable à un contrat de location-gérance en matière d'exonération de plus-value professionnelle (Art. 238 quindecies du CGI)
Elle est subordonnée au respect de plusieurs conditions prévues au II de l'article 238 quindecies du CGI.
Ce régime a été aménagé par la Loi de Finances pour 2022 (Art.19) et commenté au BOFIP le 11 mai dernier
Si l’activité fait l'objet d'un contrat de location-gérance, ou d'un contrat comparable, le dispositif d'exonération est applicable à condition que, outre le respect des conditions générales d'application de l'article 238 quindecies du CGI, :
- elle soit exercée depuis au moins cinq ans au moment de la mise en location
- et que la transmission soit réalisée au profit du locataire ou, dans le respect du contrat de location-gérance, de toute autre personne, sous réserve que cette transmission porte sur l’intégralité des éléments concourant à l’exploitation de l’activité qui a fait l’objet d’un contrat de location-gérance, ou d’un contrat comparable (sur ces conditions particulières, il convient de se reporter au BOFIP BOI-BIC-PVMV-40-20-20-20, n°290 et s). Cet aménagement, issu de l'article 19 de la LF pour 2022, s’applique à l'impôt sur le revenu dû au titre de l'année 2021 et des années suivantes, et à l'impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos depuis le 31 décembre 2021.
Autrement dit, l’exonération de plus-values professionnelles dégagées lors de la cession d’un fonds donné en location-gérance est subordonné au respect de deux séries de conditions : celles générales figurant à l’article 238 quincecies-II du CGI et celles spécifiques codifiées sous le VII de l’article précité. La juridiction administrative l'a rappelé à plusieurs reprises (Ex : Arrêt de la CAA de Nancy du 6 décembre 2018, N°17NC01447)
Rappel des faits :
M. B, qui exerçait la profession d’avocat, a mis gratuitement son fonds civil de cabinet d’avocat à la disposition de la SELARL CAB MB (IS) dans le cadre d’un contrat de commodat conclu le 16 novembre 2009 avec effet à compter du 1er janvier 2010, et tacitement reconduit d’année en année. Il a cédé, le 16 juin 2016, à la SELARL CAB MB dont il était le gérant et l’associé majoritaire, sa clientèle, pour un montant de 250 000 €, soit 249 000 € de clientèle et 1000 € de matériel. La vente a entraîné la cessation du contrat de commodat et la SELARL est ainsi devenue pleinement propriétaire de la clientèle qu’elle exploitait dans le cadre ce contrat. M. B a déclaré, au titre de l’année 2016, une plus-value professionnelle d’un montant de 242 700 € et s'est placé sous le bénéficie de l’exonération prévue par les dispositions de l'article 238 quindecies du CGI.
L’administration fiscale a remis en cause le bénéfice de cette exonération et a maintenu le redressement malgré les observations des contribuables et l’imposition a été mise en recouvrement le 30 septembre 2018.
M. B a demandé au tribunal la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux dues au titre de cette plus-value auxquelles il a été ainsi assujetti au titre de l’année 2016.
Le Tribunal administratif vient de rejeter la requête de M.B
Au cas particulier, l'administration considérait que la condition prévue à l'article 238 quindecies-II-2 n'était pas remplie. Le texte de loi précité prévoit que la personne à l'origine de la transmission est :
a) Une entreprise dont les résultats sont soumis à l'impôt sur le revenu ou un contribuable qui exerce son activité professionnelle dans le cadre d'une société dont les bénéfices sont, en application des articles 8 et 8 ter, soumis en son nom à l'impôt sur le revenu ;
Pour l'administration, en raison du commodat, M. B n’exerçait plus son activité libérale au moment de la cession de sa clientèle. D'ailleurs, aucun résultat de son activité libérale tiré de la profession d’avocat n’était soumis à l’impôt sur le revenu.
M. B conteste l'analyse de l'administration :
- la condition d’exercice à titre professionnel de l’activité n’a pas été prévue par les dispositions de l'article 238 quindecies du CGI ;
- il doit être regardé comme ayant poursuivi sous une autre forme son activité professionnelle lors de la mise à disposition gratuite de sa clientèle à la SELARL par le contrat de commodat,
- il remplissait toutes les conditions y compris celles relatives à la conclusion d’un contrat de location-gérance ou d’un contrat comparable
Le tribunal confirme l'analyse de l'administration fiscale
Il résulte de l’instruction que, comme l’expose l’administration en défense, M. B, qui a continué à souscrire des déclarations d’impôt sur le revenu au titre des bénéfices non commerciaux, n’a déclaré aucune recette ni charge ou revenu à ce titre, les résultats de l’activité libérale attachée à la clientèle de M. B n’apparaissant pas en l’espèce soumises à l’impôt sur le revenu de ce dernier. La condition commune aux deux exonérations prévues par les dispositions précitées des I et VII de l’article 238 quindecies du code général des impôts, prévue au a) du 2° du II disposant que la personne cédante doit être une entreprise dont les résultats sont soumis à l’impôt sur le revenu ou un contribuable qui exerce son activité professionnelle dans le cadre d’une société dont les bénéfice sont, en application des article 8 et 8 ter du même code, soumis en son nom à l’impôt sur le revenu, n’était ainsi pas remplie. Par suite, c’est à bon droit que l’administration a remis en cause l’exonération de la plus-value de cession de clientèle déclarée par M. B en estimant, compte tenu de ces éléments, que les conditions prévues au II de l’article 238 quindecies n’étaient pas satisfaites.
Le contrat de prêt d’usage ou commodat ne constitue pas un contrat comparable à un contrat de location gérance au regard de la dérogation prévue par le VII de l’article 238 quindecies -VII du CGI.