Voici une décision qui nous rappelle l'étendue de l'obligation de motivation qui incombe à l'administration fiscale dans le cadre de propositions de rectification.
Le litige soumis au juge de l'impôt s'inscrit principalement dans le cadre de l'obligation de motivation des propositions de rectification, prévue par l'article L. 57 du LPF. Pour mémoire, ces dispositions imposent à l'administration fiscale d'adresser au contribuable une proposition de rectification motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation.
Cette obligation de motivation s'analyse comme une garantie essentielle pour les droits de la défense du contribuable, lui permettant de comprendre les fondements juridiques et factuels des rectifications envisagées afin de les contester utilement.
Dans l'affaire en cause, l'administration avait également mobilisé les dispositions de l'article 108-1° et de l'article 111-c du CGI, qui concernent la qualification en revenus distribués des avantages accordés par des personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés.
Rappel des faits :
À l'issue d'un contrôle sur place de la SCI V, Mme B s'est vu notifier, par une proposition de rectification en date du 22 août 2017, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre des années 2014 et 2015, assorties de majorations et d'intérêts de retard.
Ces redressements résultaient de l'intégration dans son revenu d'avantages accordés par cette SCI, consistant en la mise à disposition gratuite d'un appartement situé à Versailles ainsi qu'en la prise en charge de frais incombant normalement au locataire. L'administration a qualifié ces avantages de revenus distribués, imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.
Mme B ayant contesté ces impositions, son héritier, M. CB, a poursuivi la procédure après son décès et demandé au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, ainsi que des pénalités correspondantes, pour un montant total de 29 219 €.
M. CB soulevait plusieurs moyens à l'appui de sa demande de décharge :
Sur le plan procédural, il invoquait :
- Un vice de procédure lié à la non-réception des avis d'imposition des cotisations supplémentaires ;
- L'irrégularité de la procédure d'imposition pour non-respect des exigences de l'article L. 76 B du LPF ;
- L'insuffisance de motivation de la proposition de rectification concernant la méthode d'évaluation de la valeur locative des biens mis à disposition et le taux de rendement retenu ;
- L'insuffisance de motivation sur la qualification de revenus distribués et sur les raisons pour lesquelles une quote-part des bénéfices de la SCI de Villeneuve, dont Mme B n'était pas associée, serait imposable en France à l'impôt sur les sociétés.
Sur le fond, il contestait :
- La méthode de détermination de la valeur locative des biens ;
- L'absence de démonstration d'un acte anormal de gestion commis par la SCI ou du montant de l'avantage accordé ;
- L'inapplicabilité de la théorie de l'acte anormal de gestion, la SCI n'exerçant aucune activité commerciale ;
- Le fait que la société britannique associée de la SCI n'exercerait pas d'activité commerciale et ne serait pas assimilable à une société de capitaux française imposable à l'IS ;
- La non-conformité à la jurisprudence constitutionnelle de l'application du coefficient multiplicateur de 1,25 pour le calcul des prélèvements sociaux ;
- L'absence de motivation de la majoration de 40% appliquée sur le fondement de l'article 1729 du CGI ;
- L'absence de manquement délibéré.
De son côté, l'administration fiscale avait fondé ses redressements sur la qualification d'avantages en nature comme revenus distribués. Elle avait considéré que la SCI V, détenue à 99% par la société de droit britannique WI Limited, était imposable à l'impôt sur les sociétés en France en raison d'une activité lucrative de location de bien immobilier. Sur cette base, elle avait appliqué les dispositions des articles 108-1° et 111-c du CGI pour imposer entre les mains de Mme B, dans la catégorie des RCM distribués, les avantages correspondant à la mise à disposition gratuite d'un appartement et à la prise en charge de charges locatives.
L'administration soutenait également que la majoration de 40% était justifiée par un manquement délibéré du contribuable.
En définitive, le tribunal administratif a fait droit à la demande de M. CB en ne retenant que le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification.
Il constate que l'administration
- n'a pas précisé dans la proposition de rectification quelle était la personne morale distributrice passible de l'impôt sur les sociétés,
- ni exposé les raisons pour lesquelles elle estimait que cette personne morale était passible de l'impôt sur les sociétés.
Cette lacune est jugée substantielle par le tribunal qui considère que l'administration n'a pas mis la contribuable en mesure de contester utilement le bien-fondé de la rectification. Le tribunal en déduit que la proposition de rectification du 22 août 2017 est insuffisamment motivée.
Sur ce seul fondement, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens, le tribunal prononce la décharge des impositions et pénalités contestées.