Pour écarter la demande tendant au bénéfice de l’exception au principe de l’intangibilité du bilan d’ouverture du premier exercice non prescrit (Art 38-4 bis du CGI), l'administration doit apporter la preuve du caractère délibéré de l'erreur, commise par le contribuable.
Le bénéfice imposable est égal à la différence entre les valeurs d'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt, en principe l'exercice comptable de l'entreprise, qui peut coïncider avec l'année civile ou non.
Le résultat déclaré par les entreprises peut faire l'objet de rectifications :
- par l'administration fiscale, à l'occasion la mise en œuvre de son droit de vérification des déclarations souscrites au titre d'exercices non prescrits (article 55 du code général des impôts) ;
- à la demande du contribuable, notamment au moyen d'une réclamation dans le délai légal.
La réparation des irrégularités constatées consiste à rectifier les valeurs d'actif ou de passif concourant à la détermination de l'actif net au sens de l'article 38-2 du CGI. Cette possibilité de rectification des erreurs est encadrée par deux principes :
- le principe de la correction symétrique des bilans successifs. Il s'agit d'une règle de cohérence avec la définition du résultat imposable donnée par l'article 38-2 du CGI (différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice en cause) qui veut que les écritures de bilan soient corrigées, de bilan de clôture en bilan de clôture, jusqu'à celui au cours duquel l'erreur a été commise (sauf erreurs commises de manière délibérée)
- le principe de l'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit. Véritable butoir au jeu de corrections symétriques, il rend intangible le bilan d’ouverture du premier exercice non prescrit, de sorte qu’aucune erreur affectant ce bilan ne peut faire l’objet d’une correction
Toutefois, ce principe de l’intangibilité du bilan d’ouverture du premier exercice non prescrit comprend des exceptions et notamment, en application de l'article 38-4 bis al 2 du CGI, lorsque le contribuable apporte la preuve que les erreurs ont été commises plus de 7 ans avant l’ouverture de ce premier exercice...autrement dit lorsque l'erreur récurrente a été commise il y a plus de dix ans.
Ce mécnisme instaure ainsi un véritable droit à l'oubli, l’administration ne pouvant effectuer aucune rectification, dans la mesure où la correction va affecter un bilan atteint par la prescription.
Rappel des faits
La SCI L a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos de 2011 à 2013 à l'issue de laquelle l'administration fiscale a remis en cause comme injustifiées dans leur principe et leur montant, d'une part, des sommes inscrites au passif du bilan de clôture de l'exercice clos en 2013 comme correspondant à des emprunts contractés auprès de la société C qu'elle a réintégrées aux résultats de l'exercice clos en 2011 par l'effet de la correction symétrique des bilans, d'autre part, des dettes inscrites au passif du bilan de clôture des exercices clos en 2011, 2012 et 2013 comme correspondant aux intérêts dus au titre de ces emprunts.
La société L a en conséquence été assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos de 2011 à 2013.
Elle s'est pourvue en cassation contre l'arrêt du 14 avril 2002 par lequel la CAA de Marseille a rejeté l'appel qu'elle avait formé contre le jugement du TAde Bastia ayant rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions supplémentaires mises à sa charge.
Le Conseil d'Etat vient de juger que que la SCI était fondée à demander l’annulation de l’arrêt de la CAA de Marseille.
Sur la base des dispositions précitées de l'article 38-4 bis du CGI, la haute juridiction administrative précise
2. les erreurs ou omissions qui entachent les écritures comptables retracées au bilan de clôture d’un exercice ou d’une année d’imposition qui entraînent une sous-estimation ou une surestimation de l’actif net de l’entreprise peuvent, à l’initiative du contribuable qui les a involontairement commises ou à celle de l’administration exerçant son droit de reprise, être réparées dans ce bilan.
Lorsque les mêmes erreurs ou omissions se retrouvent dans les écritures de bilan des exercices antérieurs telles que retenues pour la détermination du résultat fiscal, elles doivent y être symétriquement corrigées, pour autant que l’administration n’établisse pas qu’elles revêtent, pour le contribuable qui les invoque, un caractère délibéré.
Ces corrections ne peuvent toutefois affecter le bilan d’ouverture du premier exercice non prescrit, à moins que le contribuable n’apporte la preuve que les écritures correspondantes procèdent d’erreurs ou omissions commises au cours d’un exercice clos plus de sept ans avant l’ouverture du premier exercice non prescrit, dont l’administration n’établit pas qu’elles auraient revêtu un caractère délibéré.
Pour mémoire, au cas particulier, la SCI se prévalait de l’exception au principe de l’intangibilité du bilan d’ouverture du premier exercice non prescrit susvisé. Pour l'écarter la CAA de Marseille avait précisé : "dès lors que la société requérante ne justifie pas de la réalité, de l’ancienneté et du montant des dettes dont elle se prévaut, elle n’est pas fondée à soutenir que ses écritures en litige trouveraient leur origine dans de simples erreurs ou omissions non délibérées intervenues plus de sept ans avant l’ouverture du premier exercice non prescrit".
Pour le Conseil d'Etat :
En statuant ainsi, alors qu’il n’était pas contesté que l’erreur consistant à inscrire ces dettes au passif du bilan satisfaisait à la condition d’antériorité posée par la loi, sans rechercher si l’administration apportait la preuve du caractère délibéré de cette erreur, la cour a méconnu la règle rappelée au point 2.