Une décision de dégrèvement non motivée ne constitue pas une prise de position formelle de l'administration fiscale

Il résulte des dispositions combinées des articles L. 80 A et L. 80 B du LPF que l'administration ne peut procéder à aucun rehaussement d'imposition lorsqu'elle a d'ores et déjà pris position de manière formelle sur une situation de fait.

Pour mémoire, l'article L. 80 A du LPF institue, au profit des contribuables, une garantie contre les changements d'interprétation formelle des textes fiscaux par l'administration. 

Les disposition l'article L. 80 B-1° du LPF dénommées « procédure de rescrit général », constituent une extension de la garantie précédente et ouvrent au contribuable la possibilité d’opposer à l’administration ses prises de position formelle sur l’appréciation de situations de fait au regard d’un texte fiscal.

Rappel des faits :

Par différents courriers du 10 octobre 2012, l'administration fiscale a invité MZ et MB à déposer une déclaration d'ISF pour chacune des années au titre de la période allant de 2006 à 2012. Une proposition de rectification a été adressée aux intéressés le 4 juillet 2013 aux termes de laquelle l'administration a procédé à l'évaluation des immeubles de rapport, des parts de la SCI A, de la SCI S et de la SAS C.

Suite aux observations formulées dès le 29 juillet 2013 à l'encontre de cette proposition de rectification, l'administration a maintenu partiellement les rehaussements par courrier du 10 mars 2014. Le différend a été soumis à l'avis de la commission départementale de conciliation qui a confirmé l'évaluation de l'administration sauf à retenir pour la société C, une valeur supérieure à celle fixée par l'administration. Par deux avis du 31 mai 2017, les rehaussements ont été mis en recouvrement par l'administration fiscale. Par une réclamation contentieuse en date du 18 juillet 2017, Monsieur Z a sollicité le dégrèvement des suppléments d'ISF faisant notamment valoir la validation de la valeur de ces titres lors d'une donation antérieure dont le redressement avait été abandonné par l'administration.

En effet, Monsieur Z a procédé, en novembre 2011, à une donation-partage à ses deux fils de 7740 parts de la société C sur les 41'980 parts qu'il possède et il soutient que l'administration a pris position quant à la valeur unitaire des titres de la société dans le cadre de cette donation, de sorte que la même valeur doit être retenue pour la détermination de la base imposable à son impôt de solidarité sur la fortune. L'administration a, cette année-là, abandonné les rehaussements relatifs aux droits de mutation qu'elle avait dans un premier temps notifiés aux donataires, après une nouvelle évaluation par elle-même de la valeur des biens donnés.

Par une décision n°4150-SD du 17 octobre 2017, le directeur des Finances publiques a rejeté la réclamation.

Contestant le bien-fondé de cette décision de rejet, M.Z a alors saisi le TGI de Lyon aux fins d'annulation de cette décision. Par jugement du 21 novembre 2019, le tribunal a rejeté la demande de M.Z.

Il estime qu'en l'absence de motivation expresse de l'abandon des rehaussements consenti, il ne peut être considéré que l'administration a pris une position formelle sur la valeur des parts de la société en 2011 et elle a donc pu valablement évaluer la valeur réelle de la société Capimmo, de 2007 à 2012, année 2011 compris.

La Cour d'Appel de Lyon a par une décision du 19 mai 2022 confirmé le jugement rendu par le TGI de Lyon en toutes ses dispositions.

M. Z s'est pourvu en cassation.

Il fait grief à l’arrêt de rejeter sa demande de dégrèvement des suppléments d’ISF pour les années 2007 à 2012, alors que :

la décision d’abandonner un rehaussement d’imposition portant sur la donation de parts sociales a pour conséquence d’en cristalliser la valeur unitaire, sauf à démontrer que celle-ci a évolué dans le temps ; qu’en effet, une telle circonstance se fonde implicitement mais nécessairement sur l’appréciation d’une situation de fait au regard d’un texte et constitue dès lors une prise de position formelle au sens de l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales ; qu’en jugeant que l’abandon des rehaussements initialement envisagés et relatifs aux droits de mutation des titres de la société Capimmo ne pouvait être considéré comme une prise de position formelle de l’administration fiscale sur la valeur unitaire des parts de cette société, la cour d’appel a violé l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales. 

Ayant relevé que l’abandon par l’administration fiscale de rappels de droits de mutation à titre gratuit réclamés à la suite d’une donation-partage de titres de la société Capimmo n’était assorti d’aucune motivation, la cour d’appel en a déduit à bon droit que l’administration fiscale n’avait pas pris de position formelle sur la valeur unitaire des parts de cette société pour l’année 2011 et avait pu valablement évaluer la valeur réelle des parts de la société C, de 2007 à 2012.

Soulignons au cas particulier que la Cour de Cassation a toutefois annulé l'arrêt de la Cour d'Appel au titre du refus l'exonération d'ISF en raison de la nature professionnelle des biens (Parts de la société C).

M. Z faisait valoir :

• que la limitation de l’exonération d’ISF prévue par l’article 885 O ter du CGI, qui exclut de la qualification de biens professionnels les actifs d’une société non nécessaires à son activité, ne s’étend pas aux actifs des filiales et sous-filiales ;
• qu’en jugeant ainsi que les actifs des SCI détenus par la société C, devaient être pris en compte pour établir le caractère professionnel des parts détenues par le contribuable dans cette dernière société, la cour d’appel a violé les articles 885 O ter et quater du code général des impôts.
  
  

La Cour de Cassation fait droit à sa demande.

Pour juger que les parts de la société Capimmo ne constituent pas des biens professionnels au sens des articles 885 O ter et 885 O quater du code général des impôts, l’arrêt relève que, même si la société Capimmo a pour activité principale une activité commerciale, elle perçoit d’importants produits financiers provenant de la location d’immeubles nus possédés par les sociétés civiles immobilières dont elle détient 99,99 % des parts. Il ajoute que la société Capimmo ne peut pas bénéficier du régime des biens professionnels pour la fraction de ses biens correspondant à son activité civile et que, dès lors que la valeur nette des biens non professionnels est supérieure à la valeur réelle nette de l’actif de la société, les parts de la société Capimmo ne constituent pas des biens professionnels au sens de l’article 885 O quater du code général des impôts.

 

En se déterminant ainsi, sans rechercher, comme il lui incombait, la fraction de la valeur des parts de la société Capimmo correspondant aux éléments du patrimoine social nécessaires à son activité commerciale, dont elle avait relevé qu’elle était exercée à titre principal, la cour d’appel n’a pas donné de base légale à sa décision.