Cette décision favorable au contribuable en matière d'évaluation successorale rappelle l'importance de la charge de la preuve en matière fiscale et illustre la nécessité pour l'administration de fournir des éléments de comparaison réellement pertinents et similaires pour justifier une rectification de valeur.
Pour mémoire, il ressort de l'article L. 17 du LPF que l'administration peut rectifier l'évaluation d'un bien si elle paraît inférieure à sa valeur vénale réelle et sous réserve d'apporter la preuve de l'insuffisance des prix exprimés ou des évaluations fournies.
Par ailleurs, et conformément à l'article 666 du CGI, les droits proportionnels ou progressifs d'enregistrement et la taxe proportionnelle de publicité foncière sont assis sur les valeurs. Il en résulte que les biens transmis sont évalués à leur valeur vénale au jour du fait générateur de l'impôt. La valeur vénale correspond au prix que le jeu normal de l'offre et de la demande permettrait de retirer de la vente du bien au jour du fait générateur de l'impôt.
Il ressort de la jurisprudence que la méthode par comparaison est privilégiée, nécessitant des termes de comparaison portant sur des biens intrinsèquement similaires.
Rappel des Faits :
Mme O, veuve R., décédée en 2013, était propriétaire d'un bien immobilier évalué à 2 370 000 € dans la déclaration de succession. Suite à un contrôle, l'administration fiscale a estimé sa valeur vénale à 2 827 000 euros, entraînant un rappel de droits de mutation. Après rejet de sa réclamation contentieuse M. C. M a saisi la juridiction administrative. Le Tribunal judiciaire de Paris a par jugement du 24 mai 2022 fixé la valeur du bien à 2 600 000 €.
Le Directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France a fait appel de la décision.
L'administration fiscale fonde son pouvoir de rectification sur l'article L. 17 du LPF, affirmant que la valeur déclarée du bien est manifestement inférieure à sa valeur vénale réelle au jour du décès. Pour étayer sa position, elle s'appuie sur la méthode d'évaluation par comparaison, conformément à la jurisprudence constante de la Cour de cassation. Dans ce cadre, elle présente trois termes de comparaison de biens similaires situés dans la même localité, qu'elle estime conformes aux exigences jurisprudentielles en termes de proximité géographique, de surface comparable et d'époque de construction similaire. L'administration justifie sa réévaluation du bien à 2 827 000 € contre les 2 370 000 € déclarés en arguant que la sous-évaluation est manifeste au regard de la superficie, de l'emplacement, du nombre de pièces, des dépendances, et de l'accès privatif à la terrasse. Elle rejette par ailleurs la pertinence des six cessions référencées dans le rapport d'expertise fourni par le contribuable, affirmant que certaines ventes sont inconnues, postérieures à la date du fait générateur, ou ne présentent pas de critères de similarité suffisants avec le bien en cause. Enfin, l'administration conteste la valorisation à 2 600 000 € retenue par le tribunal en première instance, la jugeant non justifiée. Elle soutient que l'utilisation de termes de comparaison non strictement identiques est conforme à la jurisprudence de la Cour de cassation et ne saurait lui être reprochée.
Le contribuable, quant à lui, commence par souligner que l'administration tente d'inverser la charge de la preuve. Il rappelle qu'il incombe à l'administration de justifier son évaluation dès la proposition de rectification, en s'appuyant sur des éléments de comparaison suffisants et portant sur des biens intrinsèquement similaires. Il invoque l'article 666 du CGI pour définir la valeur vénale et insiste sur la nécessité d'au moins trois termes de comparaison tirés de transactions antérieures au fait générateur. Il conteste la pertinence des trois comparables retenus par l'administration. Il argue que ces biens diffèrent tant par leur situation géographique que par leur structure ou les droits qui y sont attachés, soulignant des écarts de prix significatifs, allant de 38,61% à 64,82%, avec les prix moyens du marché. Pour étayer sa position,
- le contribuable fournit une description détaillée du bien, le présentant comme un appartement situé au 4ème étage, d'une superficie de 204 m², mais dans un état "à rafraîchir et à moderniser", les derniers travaux remontant à 1976 ;
- il souligne notamment les problèmes d'électricité non aux normes et d'isolation à refaire ;
- il met également en avant plusieurs éléments de moins-value, tels que les limitations du droit de jouissance exclusive du toit par le règlement de copropriété, la localisation excentrée par rapport aux commerces et transports en commun, ainsi que l'impact de l'importante circulation et l'absence de vue dégagée ;
- concernant les dépendances, il décrit le studio en sous-sol comme semi-enterré, sans WC privatif ni cuisine, le rendant non louable en l'état.
La Cour a décidé de suivre le contribuable en infirmant le jugement de première instance sur la valeur retenue et en fixant la valeur vénale du bien à 2 370 000 €, soit la valeur initialement déclarée.
Si l'administration peut rectifier l'évaluation d'un bien lorsqu'elle paraît inférieure à sa valeur vénale réelle, la Cour insiste sur le fait que cette rectification est soumise à la condition expresse que l'administration apporte la preuve de l'insuffisance des prix exprimés ou des évaluations fournies. Il appartient à l'administration de justifier de l'évaluation qu'elle retient, et ce, en fonction d'éléments de comparaison suffisants portant sur des biens intrinsèquement similaires.
Examinant minutieusement les trois termes de comparaison présentés par l'administration, la Cour :
- constate que deux de ces biens se situent dans des quartiers de la localité nettement plus recherchés que celui du bien en litige.
- détaille les différences significatives : l'un est situé dans une adresse prestigieuse, avec une vue exceptionnelle, à proximité d'ambassades et de consulats ; l'autre est au cœur d'une rue commerçante, éloigné du boulevard périphérique, avec un droit de passage conférant une situation bien plus avantageuse
- conclut que seul le troisième bien, situé à 1 km de l'immeuble litigieux, respecte véritablement le critère de proximité géographique.
Allant plus loin dans son analyse elle souligne que la valeur vénale d'un appartement dépend d'une multitude de facteurs physiques tels que la surface, la date de construction, la qualité architecturale, l'état d'entretien et de vétusté. Elle relève que si les surfaces et le nombre de pièces des biens comparés sont similaires, leurs qualités intrinsèques diffèrent sensiblement. Elle reproche à l'administration de n'avoir pas suffisamment tenu compte des éléments de moins-value affectant le bien litigieux.
La Cour procède ensuite à une analyse détaillée du bien en question, notant sa construction en 1959, son état "à rafraîchir", les travaux de modernisation nécessaires pour l'électricité, la plomberie et les pièces humides. Elle remet en question la qualification de "très bon standing" attribuée par l'administration, estimant qu'elle doit être relativisée compte tenu de l'état général du bien et des rénovations à entreprendre.
Concernant les éléments valorisants avancés par l'administration, tels que le droit de jouissance exclusive du toit et la vue dégagée, la Cour les nuance considérablement. Elle s'appuie sur les photographies versées aux débats qui contredisent l'affirmation d'une vue dégagée, et sur le rapport d'expert soulignant les limitations des droits du copropriétaire par le règlement de copropriété.
En conclusion, la Cour a estimé que l'administration n'avait pas satisfait à son obligation de fournir des éléments de comparaison suffisants et pertinents. Elle confirme donc le jugement de première instance sur ce point. Cependant, elle va plus loin en infirmant la valeur de 2 600 000 € retenue par les premiers juges, estimant que cette valeur n'est pas suffisamment justifiée.
- La charge de la preuve incombe à l'administration fiscale lorsqu'elle conteste une évaluation.
- L'importance cruciale de la pertinence et de la similarité des termes de comparaison utilisés, notamment en termes de localisation géographique.
- La nécessité de prendre en compte tous les éléments de moins-value affectant le bien (état, travaux à prévoir, limites des droits attachés, etc.).