Saisi par la Cour de cassation d’une question prioritaire de constitutionnalité portant sur l’article 784 du dans sa rédaction résultant de la loi de finances rectificative pour 2012 , le Conseil Constitutionnel vient de juger que les dispositions contestées étaient conformes à la constitution.
Cette décision du Conseil constitutionnel n° 2016-603 QPC du 9 décembre 2016 est une référence majeure concernant l'application de la loi fiscale dans le temps, particulièrement pour le calcul des droits de mutation (donations et successions).
Le Conseil était saisi d'une contestation portant sur l'article 784 du CGI, qui définit le mécanisme du « rapport fiscal ». Ce dispositif oblige à déclarer les donations antérieures lors d'une nouvelle transmission afin de calculer l'impôt selon un barème progressif.
Le contexte : l'allongement du délai de rappel
La loi de finances rectificative pour 2012 avait porté de 10 à 15 ans le délai au-delà duquel les donations passées ne sont plus prises en compte pour le calcul des abattements et des tranches d'imposition. Les requérants soutenaient que ce changement remettait en cause des « situations légalement acquises » et portait atteinte au droit de propriété.
La position du Conseil constitutionnel
Le Conseil a déclaré les dispositions conformes à la Constitution, mais en assortissant sa décision d'une réserve d'interprétation cruciale.
- Le principe du fait générateur : Le Conseil rappelle que chaque donation ou succession constitue un fait générateur d'impôt distinct. En conséquence, l'impôt doit être liquidé selon les règles en vigueur au jour de ce fait générateur.
- L'absence d'espérance légitime : Les contribuables ne peuvent pas légitimement attendre que les règles fiscales futures (pour une succession à venir, par exemple) restent identiques à celles qui s'appliquaient lors de donations passées. Le législateur peut donc modifier le délai de rappel pour les transmissions futures sans mesures transitoires.
- La réserve d'interprétation : L'application de la loi nouvelle ne doit pas conduire à remettre en cause l'assiette ou la liquidation des impôts déjà acquittés lors des donations antérieures. Les règles anciennes restent sanctuarisées pour les événements passés.
Extraits :
Il en résulte, en premier lieu, que les dispositions contestées ne sauraient, sans porter atteinte aux situations légalement acquises, avoir pour objet ou pour effet de conduire à appliquer des règles d’assiette ou de liquidation autres que celles qui étaient applicables à la date de chaque fait générateur d’imposition.
Il en résulte, en second lieu, que les modalités d’imposition d’une donation passée ne peuvent produire aucun effet légitimement attendu quant aux règles d’imposition applicables aux donations ou à la succession futures. Par conséquent, le législateur pouvait, sans être tenu d’édicter des mesures transitoires, modifier le délai à compter duquel il n’est plus tenu compte des donations antérieures pour déterminer l’imposition des donations ou successions à venir.
Dès lors, sous la réserve précédemment énoncée, le grief tiré de la méconnaissance de l’article 16 de la Déclaration de 1789 doit être écarté.
Par conséquent, sous la réserve énoncée au paragraphe 8, les deux derniers alinéas de l’article 784 du code général des impôts, qui ne méconnaissent ni le droit de propriété ni aucun autre droit ou liberté que la Constitution garantit, doivent être déclarés conformes à la Constitution.