Afin d'encourager la transformation de locaux professionnels en logements l'article 111 de la Loi de Finances l'a exonéré de taxe sur les bureaux.
L'article a modifié les articles 231 ter et 231 quater du CGI en ajoutant un nouveau paragraphe V bis qui stipule :
Sont également exonérés de la taxe, lorsqu'ils sont vacants au 1er janvier de l'année d'imposition, les locaux mentionnés au III faisant l'objet d'un engagement de transformation en logements
Cette exonération est conditionnée à un engagement de transformation dans un délai de quatre ans suivant l'autorisation d'urbanisme, comme précisé dans le texte. Pour garantir le respect de cet engagement, l'amendement prévoit des sanctions en cas de non-respect. Ainsi La personne qui ne respecte pas l'engagement de transformation est passible d'une majoration égale à 25 % de la taxe qui aurait été due en l'absence d'exonération.
Bercy vient de publier une instruction commentant ce nouveau qui s'applique aux opérations pour lesquelles l'autorisation d'urbanisme est délivrée à partir du 1er janvier 2025.
Le mécanisme d'exonération repose sur trois conditions cumulatives:
- Les locaux doivent être vacants au 1er janvier de l'année d'imposition
- Le propriétaire doit s'engager à les transformer en locaux d'habitation dans un délai de 4 ans
- Une demande d'autorisation d'urbanisme doit avoir été déposée l'année précédente
Le texte précise le périmètre des locaux concernés, incluant bureaux, locaux professionnels, commerciaux et de stockage, mais excluant les surfaces de stationnement. La transformation doit aboutir à de véritables locaux d'habitation (résidences principales ou secondaires), à l'exclusion des hébergements touristiques ou hôteliers.
G. Locaux professionnels transformés en locaux à usage d’habitation
En application du V bis de l’article 231 ter du CGI et du V bis de l’article 231 quater du CGI dans leur rédaction résultant du 1° du I de l’article 111 de la loi n° 2025-127 du 14 février 2025 de finances pour 2025, les locaux mentionnés au III de l’article 231 ter du CGI et au III de l’article 231 quater du CGI peuvent bénéficier d’une exonération s’ils remplissent l’ensemble des conditions suivantes :
ils sont vacants au 1er janvier de l’année d’imposition ;
ils font l’objet d’un engagement de transformation en locaux à usage d’habitation dans un délai de quatre ans à compter de la délivrance de l’autorisation d’urbanisme ;
une déclaration préalable ou une demande de permis de construire a été déposée en vue de cette transformation au cours de l’année civile précédant la déclaration de la taxe.
Ces dispositions s’appliquent à compter du 1er janvier 2025 aux opérations de transformation pour lesquelles la délivrance de l’autorisation d’urbanisme intervient à compter de cette date (loi n° 2025-127 du 14 février 2025 de finances pour 2025, art. 111, II-A).Remarque : L’exonération de TSB est susceptible de s’appliquer dès 2025 à condition notamment que la demande d’autorisation d’urbanisme ait été déposée en 2024 et que l’autorisation d’urbanisme soit délivrée après le 1er janvier 2025.
1. Conditions à respecter
a. Condition liée aux locaux concernés par la transformationLes locaux concernés par la transformation sont les locaux mentionnés au III de l’article 231 ter du CGI et au III de l’article 231 quater du CGI.
Il s’agit des locaux à usage de bureaux, des locaux professionnels destinés à l’exercice d’activités libérales ou utilisés par les associations ou organismes privés poursuivant ou non un but lucratif, des locaux commerciaux et des locaux de stockage imposables à la TSB. Pour plus de précisions sur la nature de ces locaux, il convient de se reporter aux I à III § 1 à 240 du BOI-IF-AUT-50-10-10.
En revanche, sont exclues du bénéfice de cette mesure les surfaces de stationnement qui ne sont pas considérées comme des locaux.
b. Condition liée à la transformation
La transformation doit induire un changement de destination du local au sens de l’article R.* 421-14 du code de l’urbanisme (C. urb.), de l’article R.* 421-16 du C. urb. et de l’article R.* 421-17 du C. urb., lequel s’accompagne de travaux d’aménagement intérieur et, le cas échéant, de travaux modifiant les structures porteuses ou la façade de l’immeuble, nécessitant soit une déclaration préalable, soit un permis de construire.
La démolition d’un local professionnel suivie de la construction, en lieu et place, d’un local à usage d’habitation est réputée satisfaire la condition de transformation en local d’habitation.
c. Condition tenant à la nature des locaux transformés
Les locaux professionnels doivent être transformés en locaux à usage d’habitation.
Les locaux à usage d’habitation s’entendent de ceux définis à l’article R. 111-1 du code de la construction et de l’habitation (CCH). Ces locaux doivent constituer la résidence principale ou la résidence secondaire d’une personne physique.
En application de l’article R. 111-1 du CCH, il est rappelé qu’un logement ou une habitation comprend, d’une part, des pièces principales destinées au séjour ou au sommeil, éventuellement des chambres isolées et, d’autre part, des pièces de service, telles que cuisines, salles d’eau, cabinets d’aisance, buanderies, débarras, séchoirs, ainsi que, le cas échéant, des dégagements et des dépendances.
Constituent notamment des locaux à usage d’habitation au sens de ces dispositions les bâtiments ou parties de bâtiment abritant un ou plusieurs logements, y compris les foyers de jeunes travailleurs, les foyers pour personnes âgées autonomes dont le niveau de dépendance moyen des résidents est inférieur à un seuil fixé par arrêté (CCH, art. R. 111-1 al. 1 et 2), les résidences étudiantes ainsi que les résidences pour personnes âgées.
À cet égard, il importe peu que les locaux soient donnés en location nue ou meublée à leurs occupants.
Sont en revanche exclus de la notion de locaux à usage d’habitation, pour l’application de l’article 231 ter du CGI et de l’article 231 quater du CGI, notamment les résidences de tourisme définies à l’article D. 321-1 du code du tourisme (C. tourisme), les résidences de tourisme d’affaires, les hôtels ainsi que les résidences proposant à la location des appartements meublés et équipés avec services pour des séjours de courte et moyenne durée, les villages résidentiels de tourisme définis à l’article R. 323-1 du C. tourisme, les meublés de tourisme et chambres d’hôtes définis respectivement à l’article D. 324-1 du C. tourisme et à l’article D. 324-13 du C. tourisme, ou encore les villages de vacances et maisons familiales de vacances définis à l’article D. 325-1 du C. tourisme et à l’article D. 325-13 du C. tourisme. Sont également exclues les crèches qui ne constituent pas un local à usage d’habitation.
Concernant les transformations mixtes (immeuble transformé pour partie en locaux d’habitation tandis que l’autre partie des locaux professionnels ne change pas d’affectation), seule la partie transformée qui a vocation à être affectée à l’habitation peut bénéficier de l’exonération de TSB.
d. Condition liée à l’autorisation d’urbanisme
Pour bénéficier de l’exonération de TSB, une déclaration préalable prévue à l’article L. 421-4 du C. urb. ou une demande de permis de construire prévue à l’article L. 421-1 du C. urb. doit avoir été déposée au cours de l’année civile précédant la déclaration de la taxe.
Sur la demande de son service des impôts, le redevable de la TSB pourra être amené à transmettre une copie du dépôt de la demande de permis de construire ou de déclaration préalable.
La circonstance que le dépôt de la déclaration préalable ou de la demande du permis de construire ait été effectué par une personne autre que le propriétaire redevable de la TSB et souscrivant l’engagement de transformation ne fait pas obstacle à l’application de l’exonération de TSB.
En effet, il résulte des dispositions de l’article R.* 423-1 du C. urb. que les demandes de permis de construire et les déclarations préalables sont adressées soit par le ou les propriétaires, par leur mandataire ou par une ou plusieurs personnes attestant être autorisées par eux à exécuter les travaux.
e. Condition tenant au délai de réalisation des travaux
La transformation du local professionnel en local à usage d’habitation doit être achevée dans les quatre ans qui suivent la date de délivrance de l’autorisation d’urbanisme. Ce délai de quatre ans, qui commence à courir le jour suivant la date de délivrance de l’autorisation d’urbanisme, est calculé de date à date.
Conformément au B du V bis de l’article 231 ter du CGI et au B du V bis de l’article 231 quater du CGI, l’engagement de transformation est réputé respecté lorsque l’achèvement de ces travaux intervient avant le terme de ce délai de quatre ans. Il en résulte que le redevable n’encourt pas l’amende prévue au V de l’article 1764 du CGI si la transformation intervient dans ce délai.
Remarque : Aucune prolongation du délai n’est prévue par la loi.
La date d’achèvement des travaux prise en compte pour l’appréciation du respect de l’engagement de transformation dans le délai de quatre ans correspond à celle figurant sur la déclaration attestant l’achèvement et la conformité des travaux au permis délivré ou à la déclaration préalable adressée à la mairie en application de l’article L. 462-1 du C. urb.
Sur la demande de son service des impôts, le redevable de la TSB pourra être amené à transmettre une copie de la déclaration d’achèvement des travaux accompagnée d’une pièce attestant de sa réception en mairie.
f. Condition liée à l’engagement de transformation
L’engagement de transformation porte sur la transformation de locaux professionnels en locaux à usage d’habitation.
L’engagement de transformation doit être pris par le redevable de la TSB bénéficiaire de l’exonération.
L’obtention de l’exonération est subordonnée à la transmission de l’engagement de transformation par le redevable de la TSB auprès de son service des impôts.
2. Conséquences de la rupture de l’engagement de transformation
Le non-respect de l’engagement de transformation entraîne l’exigibilité de la taxe qui aurait été due en l’absence d’exonération et l’application de l’amende prévue au V de l’article 1764 du CGI.
a. Appréciation de la rupture
La rupture de l’engagement de transformation survient lorsqu’à l’issue du délai de quatre ans, les locaux à usage de bureaux ou à usage commercial ou de stockage n’ont pas fait l’objet d’une transformation en locaux à usage d’habitation.
C’est le cas, par exemple, lorsque les locaux à usage de bureaux ou à usage commercial sont demeurés en l’état, sans avoir subi de transformation, ou lorsque ceux-ci ne sont que partiellement transformés à l’issue du délai de quatre ans, ou encore lorsque la date d’achèvement des travaux, telle que figurant sur l’attestation d’achèvement des travaux, est postérieure à la date d’expiration du délai de quatre ans.
b. Conséquences de la rupture de l’engagement de transformation
Le C du V bis de l’article 231 ter du CGI et le C du V bis de l’article 231 quater du CGI disposent que le non-respect de l’engagement de transformation emporte pour le redevable de la TSB l’exigibilité de la taxe qui aurait été due en l’absence d’exonération.
Le redevable de la TSB est tenu de verser les sommes qu’il n’a pas acquittées en application de l’exonération qui lui a été consentie. Le versement de ces sommes est immédiatement exigible au titre de l’année au cours de laquelle le non-respect de l’engament est constaté.
En application du V de l’article 1764 du CGI, le non-respect de l’engagement de transformation emporte également pour le redevable de la TSB l’application d’une majoration égale à 25 % de la taxe qui aurait été due en l’absence d’exonération. Cette amende est due au titre de l’année au cours de laquelle expire le délai de quatre ans.
c. Exceptions à la rupture de l’engagement de transformation
Par dérogation, l’exigibilité de la taxe qui aurait été due en l’absence d’exonération et la majoration prévue au V de l’article 1764 du CGI ne s’appliquent pas lorsque le non-respect de l’engagement de transformation souscrit par le redevable de la TSB résulte de circonstances exceptionnelles indépendantes de sa volonté.
Tel est le cas, notamment, de la force majeure ou d’une catastrophe naturelle qui empêchent l’achèvement des travaux de transformation.
Il convient sur ce point de faire une appréciation circonstanciée de chaque situation pour déterminer s’il s’agit ou non de circonstances indépendantes de la volonté du redevable de la TSB.