La haute juridiction administrative vient de confirmer que le régime de la TVA sur marge (Art. 268 du CGI) était bien conditionné à une condition d’identité entre le bien vendu et le bien acquis suivant en cela la réponse ministérielle Vogel du 17 mai 2018.
Pour mémoire et en principe la TVA est liquidée sur le prix en application des dispositions des article 266 et article 267 du CGI.
Par dérogation, conformément à l’article 268 du CGI, « s’agissant de la livraison d’un terrain à bâtir ou d’une livraison d’immeuble bâti achevé depuis plus de cinq ans lorsqu’elle a fait l’objet de l’option prévue au 5° bis de l’article 260 du CGI, la base d’imposition est constituée de la marge s’il est établi que l’acquisition par le cédant n’a pas ouvert droit à déduction » . BOI-TVA-IMM-10-20-10-20200122
Une modification doctrinale a conduit a subordonner l’application du régime de la marge à une autre condition tenant à une identité matérielle et juridique du bien acquis et revendu.
Dès 2016, le juge de l’impôt (Décision du Tribunal administratif de Grenoble du 3 novembre 2016) a considéré que l’administration fiscale rajoutait à la loi quand elle subordonne, en cas de vente d’un terrain à bâtir, le régime de la TVA sur marge à une stricte identité entre le bien acquis et ceux revendus.
Puis, compte tenu des difficultés d’application suscitées par la publication de ces réponses ministérielles (condamnées par le juge de l’impôt) sur l’identité physique et afin de rétablir la sécurité juridique des opérations d’aménagement foncier, le Gouvernement a décidé de faire machine arrière en n’imposant le respect que de la seule identité juridique est respectée. (RM Jean-Pierre Vogel, JO Sénat du 17 mai 2018, question n°04171)
Cette doctrine est depuis décembre 2018 largement contestée par la juridiction administrative :
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Arrêt de la CAA de LYON, du 25 juin 2019, 18LY00671
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Arrêt de la CAA de Marseille du 12 avril 2019, 18MA00802
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Arrêt de la CAA de LYON du 7 mai 2019, 18LY01019
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Arrêt de la CAA de Lyon du 27 août 2019, n° 19LY01260
Rappel des faits :
La SARL P, qui exerce une activité de marchand de biens et de lotisseur, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité sur la période du 1er octobre 2010 au 31 décembre 2013, à l’issue de laquelle des rappels de TVA lui ont été notifiés par proposition de rectification du 16 avril 2014, et mis en recouvrement le 14 novembre 2014, pour un montant de 129 526 €, concernant la TVA exigible au titre des années 2011, 2012 et 2013.
Elle a contesté une partie de ces rappels. Après le rejet de sa réclamation, elle a demandé au TA de Grenoble de lui accorder la réduction de ces rappels pour un montant de 121 147 €.
Par jugement du 29 juin 2017, le TA de Grenoble a prononcé la décharge partielle pour un montant de 85 777 € des rappels de taxe mis en recouvrement au titre de la période du 1er octobre 2011 au 30 septembre 2012 et des intérêts de retard correspondants, a mis à la charge de l’Etat le versement d’une somme de 1 200 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative et a rejeté le surplus de sa demande.
La SARL P relève appel de ce jugement dont elle demande la réformation en tant qu’il a rejeté le surplus de sa demande.
En défense, le ministre de l’action et des comptes publics conclut au rejet de cette requête et, par un appel incident, demande l’annulation des articles 1er et 3 du jugement accordant à la SARL P la décharge partielle des rappels de TVA.
La CAA de Lyon a rejeté la requête de la SARL P ainsi que l’appel du ministre de l’action et des comptes publics.
S’agissant de l’appel incident du ministre du budget la Cour souligne s’agissant du régime de la TVA sur marge qu’il résulte des dispositions « de l’article 268 du CGI et de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 que l’application de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge aux livraisons de terrains à bâtir est conditionnée au seul fait que l’acquisition par le cédant n’a pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée lors de son acquisition. »
La Cour rappelle que la SARL P a acquis un terrain supportant un immeuble d’habitation en vue de le céder à des particuliers après démolition de l’immeuble et division cadastrale en sept parcelles, dont six lots de terrain à bâtir. Elle a placé ces livraisons sous le régime de la TVA sur la marge au motif qu’elle n’avait pas bénéficié d’un droit à déduction de la TVA sur l’acquisition initiale de l’immeuble achevé depuis plus de cinq ans, acquis auprès de particuliers et, par suite, hors du champ d’application de laTVA.
« Contrairement à ce que soutient le ministre, en se prévalant de sa doctrine, laquelle ne saurait légalement fonder une imposition, la circonstance que les caractéristiques physiques et la qualification juridique du bien acheté ont été modifiées avant la cession est sans incidence sur l’application du régime de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge au sens de l’article 268 du code général des impôts. Par suite, la SARL P est fondée à soutenir que ces livraisons ne pouvaient être imposées sur le prix total des terrains à bâtir cédés. »
Par un pourvoi, enregistré le 20 février 2019 au secrétariat du contentieux du Conseil d’Etat, le ministre de l’action et des comptes publics a demandé au Conseil d’Etat d’annuler l’article 2 de cet arrêt.
Le Conseil d’Etat vient de donner raison au ministre.
Le Conseil d’Etat s’est principalement fondé sur l’article 392 de la directive du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de TVA.
« Il résulte des dispositions de l’article 268 du CGI lues à la lumière de celles de la directive dont elles ont pour objet d’assurer la transposition, que les règles de calcul dérogatoires de la taxe sur la valeur ajoutée qu’elles prévoient s’appliquent aux opérations de cession de terrains à bâtir qui ont été acquis en vue de leur revente et ne s’appliquent donc pas à une cession de terrains à bâtir qui, lors de leur acquisition, avaient le caractère d’un terrain bâti, quand le bâtiment qui y était édifié a fait l’objet d’une démolition de la part de l’acheteur-revendeur.
Il suit de là que la cour administrative d’appel a commis une erreur de droit en jugeant qu’il résultait des dispositions des articles 268 du code général des impôts et 392 de la directive du 28 novembre 2006 que le bénéfice du régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge était subordonné à la seule condition que l’acquisition du bien cédé n’ait pas ouvert droit à déduction de la taxe et en jugeant sans incidence sur sa mise en œuvre la circonstance que les caractéristiques physiques et la qualification du bien en cause aient été modifiées entre son acquisition et sa vente. »
Pour le Conseil d’Etat, le ministre de l’action et des comptes publics était fondé à demander, pour ce motif, l’annulation de l’article 2 de l’arrêt attaqué.