Précision du juge sur l’application du dispositif de lutte contre la sous-capitalisation et les paiements d'intérêts vers des pays à fiscalité privilégiée, prévu à l'article 212-I-b du CGI.
Même si ce dispositif a été supprimé par l'artricle 45 de la LF pour 2020 pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2020 et remplacé remplacé par les articles 205 B, 205 C et 205 D du CGI qui ont instauré un nouveau dispositif de lutte contre les dispositifs hybrides, cette décision conserve un intérêt pour les contentieux portant sur les exercices antérieurs à 2020.
L'article 212-I-b du CGI, dans sa rédaction applicable au litige, subordonnait la déductibilité des intérêts versés par une entreprise à une entreprise liée (au sens de l'article 39-12 du CGI) à la condition que la société prêteuse soit assujettie, au titre de l'exercice en cours, à un impôt sur les bénéfices dont le montant était au moins égal au quart de l'impôt sur les bénéfices déterminé dans les conditions de droit commun français. Pour une société prêteuse établie à l'étranger, ce seuil s'entendait du quart de l'impôt dont elle aurait été redevable en France sur les intérêts perçus si elle y avait été domiciliée, soit un taux effectif minimal d'environ 8,33 % pour les exercices en cause.
La charge de la preuve pesait sur l'entreprise débitrice française, qui devait démontrer que les intérêts versés faisaient l'objet, au sein de la société créancière étrangère, de l'imposition minimale requise, conformément à la doctrine administrative (BOI-IS-BASE-35-30-20190904 § 110). Ce mécanisme visait à décourager les structures dans lesquelles les intérêts sont versés à des entités liées établies dans des pays à fiscalité privilégiée ou bénéficiant de régimes optionnels d'imposition réduite.
Rappel des faits :
La société T France Holding 2 a versé, au titre des exercices clos en 2013 et 2014, des intérêts à la société mauricienne T Investment Holding en exécution de deux prêts. Cette dernière a opté pour le régime fiscal mauricien dit GBL1 (Global Business License category 1) qui permettait l'application d'un abattement de 80 % sur l'impôt calculé au taux de droit commun de 15 %, aboutissant à un taux effectif de 3 % sur les intérêts reçus. Ce taux était inférieur au seuil minimal du quart de l'IS français théoriquement applicable.
À la suite d'une vérification de comptabilité, l'administration française a remis en cause la déductibilité des intérêts, relevant que la condition d'imposition minimale n'était pas satisfaite. La société prêteuse mauricienne a alors renoncé rétroactivement à son option pour le régime GBL1 et reversé au Trésor mauricien les suppléments d'impôt correspondant au taux de droit commun de 15 %.
La société française a soutenu que cette régularisation rétroactive devait permettre de considérer que la condition d'imposition minimale avait finalement été respectée au titre des exercices concernés.
Le tribunal administratif de Montreuil et la CAA de Paris ont rejeté cet argument.
Le Conseil d'État vient de rejeter le pourvoi confirmant la position des juges du fond.
En applicationl'article 212-I-b du CGI la société prêteuse doit être assujettie à l'impôt minimal requis au titre de l'exercice en cours (c'est-à-dire celui au cours duquel les intérêts sont perçus)
La cour d'appel avait relevé que la renonciation rétroactive au régime GBL1 et la régularisation fiscale qui s'en était suivie étaient intervenues après le déclenchement du contrôle fiscal diligenté par les autorités françaises.
Le Conseil d'État valide cette analyse : le fait de renoncer postérieurement au contrôle à un régime de faveur et de procéder en conséquence à une nouvelle liquidation de l'impôt étranger ne permet pas de regarder la société prêteuse comme ayant été effectivement assujettie, lors des exercices litigieux, à l'imposition minimale exigée par le texte.
En bref :
- La condition d'assujettissement à l'impôt minimal de l'article 212-I-b CGI s'appréciait au titre de l'exercice au cours duquel les intérêts étaient perçus : une régularisation fiscale rétroactive opérée après le déclenchement du contrôle fiscal français n'est pas de nature à satisfaire cette condition après coup.