Contentieux fiscal : la seconde réclamation ne sauve pas le délai de saisine du juge administratif

Le juge de l'impôt nous rappelle que la décision de l'administration sur une réclamation est le point de départ unique et non négociable du délai de recours contentieux.

En matière de CVAE, l'article R. 196-2-e du LPF dispose que les réclamations doivent être présentées au plus tard le 31 décembre de l'année suivant celle du versement de l'impôt contesté lorsque cet impôt n'a pas donné lieu à l'établissement d'un rôle ni à la notification d'un avis de mise en recouvrement.

Dès lors que l'administration notifie une décision (qu'elle soit de rejet total ou partiel), le contribuable dispose, en application de l'article R. 199-1 du LPF, d'un délai de deux mois pour porter l'affaire devant le tribunal administratif. Une fois ce délai expiré, l'imposition devient définitive.

La question posée par le litige soumis au Conseil d'Etat est celle de l'articulation entre ces délais lorsque le contribuable, au lieu d'attaquer la décision de rejet partiel devant le tribunal, dépose une seconde réclamation portant sur la même imposition mais après l'expiration du délai de réclamation de l'article R. 196-2. du LPF !

Rappel des faits :

La société S exerce une activité de promotion immobilière. Elle a constaté avoir comptabilisé à tort des frais de commercialisation afférents à la vente de biens en VEFA dans un compte de charges constatées d'avance au titre de l'exercice 2017, alors que ces charges auraient dû être rattachées aux exercices 2014 à 2017 au cours desquels elles avaient été engagées. Cette erreur a eu pour effet de majorer le résultat imposable et la valeur ajoutée de l'exercice 2017.

La société a formé une première réclamation le 13 décembre 2019, soit dans le délai expirant le 31 décembre 2019, sollicitant un dégrèvement de CVAE de 17 941 €. L'administration a partiellement fait droit à cette réclamation par une décision du 11 juin 2020, accordant un dégrèvement de 6 818 €. Cette décision comportait la mention des voies et délais de recours.

Au lieu de saisir le tribunal dans le délai de deux mois suivant la réception de cette décision, la société a déposé une seconde réclamation le 6 août 2020 sollicitant un dégrèvement additionnel de 12 668 €. L'administration n'ayant pas répondu, la société a saisi le tribunal administratif de Paris le 18 mars 2021.

Le TA de Paris a rejeté la demande le 31 mai 2022. La CAA de Paris a infirmé le jugement et prononcé la réduction de la CVAE de 11 153 € le 22 novembre 2024.

La cour a jugé la demande partiellement recevable en se fondant sur le fait que la première réclamation du 13 décembre 2019 avait été déposée dans le délai de l'article R. 196-2. Elle en a déduit que la société était recevable à saisir le tribunal d'une demande tendant à la restitution de la différence entre le montant sollicité dans cette première réclamation et le dégrèvement partiel accordé.

Le ministre s'est pourvu en cassation.

• Pour ce dernier, la décision du 11 juin 2020 a fait courir le délai de deux mois. Ne pas avoir saisi le tribunal avant la mi-août 2020 rendait toute action ultérieure forclose, peu importe le dépôt d'une seconde réclamation qui ne pouvait avoir pour effet de ressusciter un délai expiré.

Le Conseil d'État vient de casser l'arrêt de la Cour pour erreur de droit et, réglant l'affaire au fond, rejette les conclusions relatives à la CVAE comme irrecevables.

• La première réclamation du 13 décembre 2019 a bien été formée dans le délai de réclamation. L'administration y a répondu  le 11 juin 2020 par une décision comportant les voies et délais de recours. À compter de la réception de cette décision (au plus tard le 6 août 2020, date du dépôt de la seconde réclamation), le contribuable disposait de deux mois pour saisir le tribunal. Il ne l'a pas fait.
• La seconde réclamation du 6 août 2020, portant sur la même imposition, « était tardive au regard des délais prévus par l'article R. 196-2 du livre des procédures fiscales » puisque le délai expirait le 31 décembre 2019. Le dépôt d'une seconde réclamation hors délai ne peut ni rouvrir le délai de recours contentieux contre la première décision de rejet, ni constituer une nouvelle réclamation recevable.

En résumé, le contribuable ne peut pas rejouer la partie pour tenter de contourner un délai de recours juridictionnel qu'il a laissé passer. L'arrêt est annulé et, réglant l'affaire au fond, le Conseil d'État rejette les conclusions de la société concernant la CVAE.

6. Il ressort toutefois des pièces du dossier soumis aux juges du fond que, si la réclamation contentieuse du 13 décembre 2019 a été formée dans le délai de réclamation, cette réclamation a fait l'objet d'une réponse explicite de l'administration fiscale par une décision du 11 juin 2020, qui comportait la mention des voies et délais de recours et dont la société a eu connaissance au plus tard le 6 août 2020, date du dépôt de sa seconde réclamation. La société n'a pas formé, dans le délai mentionné à l'article R. 199-1 du livre des procédures fiscales, cité au point 3, de recours contentieux contre cette décision de rejet. Si elle a ensuite formé une nouvelle réclamation, le 6 août 2020, contre la même imposition, cette dernière était tardive au regard des délais prévus par l'article R. 196-2 du livre des procédures fiscales. Par suite, en jugeant que la société était recevable à saisir le tribunal administratif de Paris d'une demande de réduction de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises afférente à l'exercice 2017 à hauteur des sommes dont l'administration n'avait pas accepté le dégrèvement dans sa décision du 11 juin 2020, alors qu'il résulte de ce qui vient d'être dit que les conclusions de sa demande au tribunal administratif, enregistrée le 18 mars 2021 au greffe de ce tribunal, étaient irrecevables la cour administrative d'appel a commis une erreur de droit.