Les dispositions de l'article 1741 du CGI qui définissent le délit général de fraude fiscale et les sanctions encourues, visent quiconque s'est frauduleusement soustrait ou a tenté de se soustraire frauduleusement à l'établissement ou au paiement total ou partiel de l'impôt. Dès lors, les éléments constitutifs du délit de fraude fiscale doivent réunir :
- d'une part, l'existence de faits matériels tendant à permettre au contribuable de se soustraire totalement ou partiellement au paiement de l'impôt ;
- d'autre part, une intention délibérée de fraude.
Ces deux éléments, l'un matériel, l'autre intentionnel, contribuent donc à caractériser le délit de fraude fiscale.
S'agissant de l'élément intentionnel, il faut que l'auteur de l'infraction ait été animé par une volonté de fraude. Conformément aux dispositions de l'article L. 227 du LPF, la preuve du caractère intentionnel de l'infraction incombe au Ministère public et à l'administration (Cass. crim., 25 mai 1987, n° 85-95191).
Les modalités de la mise en œuvre des poursuites pour fraude fiscale sont différentes selon que l'administration fiscale :
- dénonce au procureur de la République les faits de fraude fiscale examinés dans le cadre d'une procédure de contrôle (Art. 228- I du LPF) ;
- dépose plainte , soit à l'issue d'une procédure de contrôle, après avoir caractérisé le délit, soit sur des présomptions caractérisées de fraude en vue d'initier une procédure judiciaire d'enquête fiscale (Art. L 228-II du LPF).
Rappel des faits :
Après avis conforme de la commission des infractions fiscales, le directeur général des finances publiques d'Ile-de-France a déposé plainte le 20 décembre 2018 pour fraude fiscale auprès du procureur de la République, à l'égard de M. JM avocat fiscaliste, cogérant associé de la société DT Avocats, ancien inspecteur des impôts.
L'administration fiscale, qui relevait, au titre des revenus professionnels de l'année 2016, que M. JM avait perçu une rémunération totale de 708 000€ mais avait déclaré la seule somme de 257 879 € et avait omis celle de 450 121 € directement encaissée sur son compte personnel, évaluait le montant des droits éludés à la somme de 217 709 €. perçu une rémunération totale de 708 000 euros, au titre de son activité professionnelle 2016, a porté sur sa déclaration de revenus la seule somme de 257 879 euros, la différence de 450 121 euros résultant d'une dissimulation d'honoraires directement perçus sur son compte personnel
Par jugement du 6 novembre 2020, le tribunal correctionnel a déclaré M. [M] coupable de fraude fiscale et l'a condamné à quinze mois d'emprisonnement avec sursis et cinq ans d'interdiction d'exercer.
M. JM a relevé appel du jugement.
La DGFiP d'Ile-de-France et le procureur général près la CA de Paris ont formé des pourvois contre l'arrêt de la cour d'appel, chambre 2-13, en date du 14 décembre 2022, qui a relaxé M. JM du chef de fraude fiscale.
La Cour de Cassation vient de déclarer irrecevable le pourvoi de la DGFIP mais casse et annule l'arrêt de la CA de Paris au titre du pourvoi formé par le procureur général.
Sur l'irrecevabilité du pourvoi de la DGFiP
Selon l'article 576 du code de procédure pénale, la déclaration de pourvoi doit être signée par le demandeur en cassation lui-même, ou par un avocat près la juridiction qui a statué, ou par un fondé de pouvoir spécial, dans ce dernier cas le pouvoir est annexé à l'acte dressé par le greffier.
Or la déclaration de pourvoi reçue de la DGFiP d'Ile-de-France le 20 décembre 2022 par le greffe de la CA de Paris ne mentionne pas par qui elle a été formée et aucun pouvoir n'est joint à cette déclaration.
Partant pour la Cour de Cassation le pourvoi de la DGFiP d'Ile-de-France est irrecevable.
Sur le pourvoi du procureur général
Le procureur conteste la relaxe du chef de fraude fiscale dont M. JM et fait valoir que la cour d'appel n'a pas tiré les conséquences légales de ses constatations et a décidé par des motifs contradictoires que l'élément intentionnel de l'infraction n'était pas caractérisé.
La Cour de Cassation fait droit à la demande du procureur général :
Les juges de la Cour d'appel de Paris ont estimé, après avoir caractérisé l'élément matériel du délit de fraude fiscal, que l'élément intentionnel faisait défaut alors même qu'il a été inspecteur des impôts durant vingt-cinq ans avant de devenir avocat fiscaliste en 2007, associé et cogérant d'une société d'avocats et qu'il pouvait réaliser que sa déclaration était en contradiction avec l'examen de son compte en banque.
Les juges ont considéré plusieurs facteurs atténuants, tels :
- qu'une attaque informatique subie par le cabinet d'avocats,
- la gestion de sa déclaration fiscale par un comptable,
- un patrimoine personnel modeste,
- l'acceptation initiale d'une procédure de reconnaissance préalable de culpabilité sans assistance d'un avocat spécialisé,
- ainsi que la difficulté de clarifier certains éléments de la procédure due à l'ancienneté des faits.
Bien que notant un manque de vigilance total et inexplicable de la part de M. JM, les juges ont conclu que l'élément intentionnel nécessaire pour établir une infraction de fraude fiscale n'était pas caractérisé.
En statuant ainsi, alors que, d'une part, l'élément intentionnel du délit de fraude fiscale est constitué par la conscience de son auteur de ne pas procéder aux déclarations prévues par la loi fiscale, que les juges ont constatée, d'autre part, il appartient à ceux-ci de contrôler l'existence, la validité et la portée de la délégation de responsabilité invoquée par le prévenu pour s'exonérer de sa responsabilité pénale, la cour d'appel s'est prononcée par des motifs contradictoires et n'a pas justifié sa décision.
La cassation est par conséquent encourue.