Le juge de l'impôt vient de rendre une nouvelle décision nous rappelant, que conformément aux dispositions de l'article 39 du CGI et à la jurisprudence constante du Conseil d'État, une charge n'est, de manière générale, déductible du résultat imposable que si elle est engagée dans l'intérêt direct de l'exploitation, ou si elle se rattache à la gestion normale de l'entreprise.
Ainsi, sont admises en déduction du résultat imposable les charges effectivement supportées par l'entreprise, qui sont liées à l'exercice de son activité, et dont elle retire une contrepartie réelle, directe et proportionnée au montant engagé. À défaut, la dépense ne peut être déduite fiscalement, et doit être réintégrée au bénéfice imposable de l'entreprise. Les opérations réalisées ou les charges supportées en vue d'assurer sans contrepartie des avantages à des tiers ne correspondent pas, en principe, à une gestion commerciale normale.
L'acte anormal de gestion comme exception au principe de non-immixtion de l'administration dans la gestion des entreprises suppose de réunir un certain nombre de conditions définies par la jurisprudence :
- un acte doit être en cause qu'il soit relatif au matériel, au personnel, aux autres facteurs de production de l'entreprise, à sa gestion commerciale ; à sa gestion financière, à sa gestion comptable... ;
- l'acte a fondamentalement pour effet d'impacter l'assiette fiscale, soit par majoration des charges déductibles, soit par minoration des produits imposables ;
- l'acte doit être anormal, appréciation encadrée par le juge en fonction d'une série de critères s'appuyant sur la licéité de l'acte, mais sous des conditions strictes, etc.
Le Conseil d'État a eu l'occasion de rappeler que constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt, c'est-à-dire sans en tirer de contrepartie réelle et proportionnée (CE du 21 décembre 2018, n° 402006).
Rappel des faits :
Par actes conclus le 31 décembre 2005 et le 31 décembre 2006, la société A2M, société, de droit luxembourgeois, qui détenait sur les sociétés GP et O74 des créances de comptes courants d'associé créditeurs, a consenti à ces deux sociétés, qui étaient alors ses filiales, des abandons de créance de compte courant de, respectivement, 90 000 et 115 000 € en ce qui concerne la société GP et de 100 000 € en ce qui concerne la société O74. En vertu des conventions conclus entre la société A2M et ces deux sociétés, les abandons de créances de compte courant étaient assortis, dans chaque cas, d'une clause de retour à meilleure fortune stipulant qu'à une date donnée, fixée dans chaque convention, l'obligation du créancier de remettre la dette était résolue si les sociétés débitrices remplissaient les conditions prévues à la convention.
S'agissant de la société GP, le retour à meilleure fortune consistait à porter ses capitaux propres à un montant supérieur à une fois et demi le montant de son capital social, soit 225 000 €, au cours des six exercices sociaux suivants.
S'agissant de la société O74, le retour à meilleure fortune consistait à porter ses capitaux propres à un montant supérieur à son capital social, soit 10 000 €, au cours des six exercices sociaux suivants.
Selon les conventions, la période de retour à meilleure fortune s'achevait
- le 31 décembre 2011 pour la créance de compte courant de 90 000 € de la société GP, abandonnée le 31 décembre 2005,
- le 31 décembre 2012 pour l'autre créance de compte courant de 115 000 € de cette société abandonnée
- le 31 décembre 2006 et le 31 décembre 2012 pour la créance de compte courant de 115 000 € de la société O74, abandonnée le 31 décembre 2006.
En pratique les capitaux propres de la société GP s'élevaient :
- à - 10 244 €, le 31 décembre 2010, date de clôture de l'exercice 2010,
- à - 9 802 €, le 31 décembre 2011, date de clôture de l'exercice 2011 et
- à - 5 335 €, le 31 décembre 2012, date de clôture de l'exercice 2012.
Si les capitaux propres de la société O74, d'un montant de 10 671 € au 31 décembre 2012, ont atteint le seuil de déclenchement de la clause de retour à meilleure fortune à la clôture de l'exercice 2012, ils étaient de seulement
- 690 €, le 31 décembre 2010, date de clôture de l'exercice 2010,
- et de 5 963 €, le 31 décembre 2011, date de clôture de l'exercice 2011.
La société PMS , qui avait pour activité l'achat, la vente et la construction d'appareils de précision et de métrologie, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013 à l'issue de laquelle l'administration a refusé d'admettre en déduction de son résultat imposable de l'exercice clos en 2011 une charge exceptionnelle de 305 000 € correspondant à l'acquisition auprès de la société A2M, le 29 décembre 2011, de " droits à remboursement " que cette société détenait sur les sociétés GP et O74 ses filiales détenues à 100 % depuis 2009, au motif que l'opération était constitutive d'un acte anormal de gestion.
Suite à la rectification de son résultat imposable, la société PMS a été assujettie à un complément d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2011 auquel l'administration a appliqué la majoration pour manquement délibéré de 40 % prévue au a de l'article 1729-a du CGI.
La société PMS a fait appel du jugement du 2 juillet 2021 par lequel le TA de Grenoble a rejeté sa demande de décharge de cette imposition et des pénalités correspondantes.
La Cour vient de rejeter l'appel de la société PMS.
Elle constate qu'à la date du 29 décembre 2011 à laquelle la société PMS a acquis les " droits à remboursement " détenus par la société A2M sur ces deux filiales :
la perspective de retour à meilleure fortune, telle que stipulée par chacune des conventions conclues par cette dernière, et donc de conversion des droits à remboursement en créances exigibles, devait être regardée comme nulle ou quasi nulle compte tenu de la proximité de la déchéance des clauses de retour à meilleure fortune.
Contrairement à ce que soutient la société PMS, elle ne pouvait se prévaloir d'aucun droit à remboursement au-delà de l'échéance fixée par les conventions d'abandon de compte courant conclues par la société A2M dès lors que les clauses de retour à meilleure fortune étaient des clauses résolutoires et que les abandons de compte courant étaient inscrits en comptabilité depuis 2005 et 2006.
Si la société requérante invoque les relations commerciales avec ses filiales et l'existence de catalogues communs de vente de produits, elle ne justifie pas que ces opérations ont eu pour objet de préserver les sociétés O74 et GP, en assainissant leur situation, alors qu'il est constant que les créances abandonnées les 31 décembre 2005 et 31 décembre 2006 n'apparaissaient plus au bilan depuis 2005 et 2006.
Dans ces conditions, l'administration établit, qu'en l'absence de toute contrepartie, le prix de 305 000 € égal à la valeur nominale des créances acquitté par la société PMS, pour acquérir ces " droits à remboursement " excède significativement la valeur vénale de ces droits.
Il résulte également de l'instruction et notamment des mentions de la proposition de rectification du 16 décembre 2014 que la société A2M avait pour administrateur le père du président de la société PMS et que cette dernière a été, au moins jusqu'en 2009, détenue à 100 % par la société A2M. Dans ces conditions, compte tenu des relations d'intérêt entre la cessionnaire et la cédante, le caractère intentionnel de l'opération est présumé et l'appauvrissement doit être regardé comme délibéré.
Pour la Cour l'administration apporte la preuve, qu'en procédant à l'acquisition de " droits à remboursement " dans les conditions décrites ci-dessus, la société PMS a commis un acte anormal de gestion justifiant la réintégration de charge comptabilisée à ce titre dans son résultat imposable.