Caractérisation d'une activité de marchand de biens : l'inscription en stocks des immeubles affectés à ce négoce est capitale

Une nouvelle décision nous rappelle les critères permettant de distinguer une activité de marchand de biens d'une simple gestion patrimoniale immobilière. Même si la décision a été rendue en matière d'ISF (Exonération de biens professionnels) elle présente un intérêt au regard du faisceau d'indices utilisé par le juge pour rejeter la qualification de marchand de biens.

Il ressort de l'article 35-I du CGI que la caractérisation d'une opération de marchand de biens est subordonnée à la double condition que les opérations procèdent d’une intention spéculative et présentent un caractère habituel. L’intention spéculative susceptible de caractériser une activité industrielle et commerciale de marchand de biens, qui ne se présume pas, doit s’apprécier à la date d’acquisition des immeubles.

Rappel des faits

M. G, actionnaire principal, et Mme G., gérante, détiennent des parts dans la société O. Cette société exerce des activités immobilières depuis 1991. Entre 2009 et 2014, la société a réalisé des opérations d'achat et de vente d'immeubles, ainsi que des activités de location immobilière. M. et Mme G. ont déclaré leurs parts sociales dans O comme des biens professionnels, les exonérant ainsi de l'ISF.

Lors d'un contrôle fiscal, l'administration a remis en cause cette exonération, estimant que la société O n'exerçait pas une activité de marchand de biens, mais une activité de gestion de son propre patrimoine immobilier. Elle a donc considéré que les parts sociales détenues par M. et Mme G. ne pouvaient être qualifiées de biens professionnels et étaient donc imposables à l'ISF.

Après notification des redressements par l'administration fiscale les 3 décembre 2015 et 6 avril 2016, M. et Mme G. ont contesté les impositions supplémentaires. Leur réclamation ayant été rejetée, ils ont assigné l'administration fiscale devant le TGI, puis ont interjeté appel du jugement défavorable. La cour d'appel d'Aix-en-Provence, par un arrêt du 24 janvier 2023, a confirmé le refus de l'exonération.

M. et Mme G. se sont pourvus en cassation contre cette décision.

Les époux G soutiennent :

• que la société O exerçait une activité de marchand de biens, caractérisée par l'achat d'immeubles en vue de leur revente avec intention spéculative et de manière habituelle ;
• que le nombre important d'opérations réalisées depuis 1991, y compris celles effectuées par ses filiales, démontrait le caractère habituel de cette activité ;
• que la baisse du nombre d'opérations entre 2009 et 2014 s'expliquait par la crise financière de 2008.
• que l'absence d'engagement de revente dans le délai de quatre ans, condition du régime de faveur prévu à l'article 1115 du CGI, ne suffisait pas à exclure l'intention spéculative ;
• que les immeubles acquis en crédit-bail immobilier étaient destinés à être revendus, et les sous-loyers perçus contribuaient au financement de ces acquisitions ;
• que la comptabilisation des immeubles en immobilisations plutôt qu'en stocks était sans incidence sur la qualification de l'activité réelle de la société ;
• que Mme G. percevait une rémunération en tant que gérante, ce qui renforçait le caractère professionnel de leur activité.

De son côté l'administration fiscale arguait que :

• que la société OPIM avait pour activité principale la gestion de son propre patrimoine immobilier, ce qui exclut la qualification de biens professionnels pour les parts détenues ;
• que le nombre de ventes réalisées entre 2009 et 2014 était faible au regard du patrimoine détenu, et l'activité locative était prépondérante ;
• que l'absence d'engagement de revente dans le cadre du régime des marchands de biens traduisait l'absence d'intention spéculative ;
• que les opérations de crédit-bail relevaient de la gestion patrimoniale et non d'une activité de marchand de biens ;
• que la comptabilisation des immeubles en immobilisations et non en stocks reflétait la véritable nature de l'activité de la société ;
• que les rémunérations perçues par Mme G. n'étaient pas établies pour les années concernées.

La Cour de cassation vient de confirmer l'analyse de la cour d'appel, estimant que celle-ci avait souverainement apprécié les faits et correctement appliqué le droit.

Elle a retenu que :

• la société OPIM n'exerçait pas une activité de marchand de biens car les opérations de vente réalisées entre 2009 et 2014 étaient peu nombreuses par rapport à l'ampleur du patrimoine détenu ;
• l'activité locative était prédominante, ce qui caractérise une gestion patrimoniale ;
• les immeubles étaient inscrits en immobilisations et non en stocks, ce qui reflète une intention de conservation plutôt que de revente spéculative ;
• les ventes réalisées étaient comptabilisées en produits exceptionnels sur opérations en capital, et non en ventes de marchandises en stock ;
• les opérations de crédit-bail ne démontraient pas une intention spéculative, faute d'éléments établissant la revente des immeubles concernés.

La Cour a donc conclu que les parts de la société OPIM détenues par M. et Mme G. ne pouvaient être qualifiées de biens professionnels exonérés d'ISF.

Après avoir relevé, d'une part, qu'entre 2009 et 2014, la société Opim avait réalisé peu de ventes au regard du patrimoine immobilier qu'elle détenait et que l'activité de location d'immeubles nus était prépondérante par rapport à celle de vente d'immeubles, d'autre part, qu'elle avait comptabilisé, d'un côté, les immeubles dont elle était propriétaire en immobilisations et non en stock, de l'autre, les ventes qu'elle avait réalisées en produits exceptionnels sur opérations en capital et non en ventes de marchandises en stock, l'arrêt retient que les documents comptables produits par M. et Mme [G] ne sont pas de nature à remettre en cause la démonstration de l'administration fiscale combattant la présomption de l'article 35 du code général des impôts dès lors qu'ils se rapportent, soit à des opérations de crédit-bail pour lesquelles aucune intention de revendre n'était démontrée, excluant ainsi toute intention spéculative, soit à un compte de résultat montrant l'existence de produits exceptionnels sur opérations en capital.

 

De ces constatations et appréciations souveraines, la cour d'appel a pu déduire que la société Opim, qui n'exerçait pas une activité de marchand de biens, avait pour activité principale la gestion de son patrimoine immobilier, ce dont il résultait que ses parts sociales ne pouvaient être qualifiées de biens professionnels.