Charges déductibles : l'existence d'une dette certaine à la clôture de l'exercice suffit, même en l'absence de demande du créancier

Nouvelle décision concernant la déductibilité des dettes contractuelles non encore exigées au titre de l’impôt sur les sociétés mettant en lumière l’indépendance des exercices comptables et les règles entourant la constitution de provisions ou charges à payer. 

Le cœur de cette affaire réside dans l’application des principes comptables liés à l’indépendance des exercices (article 38 du CGI) et à la déductibilité des charges. En effet, selon l’article 39-1 du CGI, seules les charges probables, certaines dans leur principe et leur montant, peuvent être déduites.

Pour mémoire, les dépenses à retenir pour l'assiette de l'impôt sont toutes celles qui, engagées au cours de l'exercice et non exclues des charges déductibles, ont fait naître à la charge de l'entreprise des dettes certaines dans leurs principe et dans leur montant.

Une dette peut être tenue :

• pour certaine dans son principe, lorsque la créance née corrélativement dans le patrimoine de l'autre contractant est acquise à ce dernier ; autrement dit, lorsque les parties au contrat sont d'accord sur la chose (bien ou service) et sur le prix et que cet accord n'est subordonné à aucune condition ;
• pour déterminée, quant à son montant, lorsqu'elle peut être liquidée, c'est-à-dire quand elle est susceptible d'être chiffrée avec précision, compte tenu de l'ensemble des données qui sont connues à la date de l'estimation.

Il est est ainsi quelle que soit la date d'exigibilité ou de paiement de ces dettes.

Rappel des faits :

La SARL B a, en 2006,  acquis un bien immobilier industriel au Havre, qu'elle a ensuite loué à la société TVG jusqu'en juillet 2010, date à laquelle elle l'a vendu. Le 22 janvier 2015, quand un jugement lui a accordé la décharge de cotisations supplémentaires de taxe foncière pour les années 2007-2008. En conséquence, l'administration fiscale lui a remboursé 429 516 € de dégrèvement et 91 644,40 € d'intérêts moratoires le 26 mars 2015. La SARL a  inscrit la somme totale de 521 160,40 € en "Produits sur exercices antérieurs". Cependant, estimant devoir reverser ce montant à son ancien locataire en vertu du bail commercial qui mettait la taxe foncière à la charge du locataire, elle a ensuite inscrit 564 147,40 € en "Charges à payer", incluant le dégrèvement, les intérêts, et un avoir client de 42 987 €.

L'administration fiscale a contesté ce traitement comptable, jugeant que l'inscription en charges à payer n'était pas justifiée par une dette certaine. Elle a donc réintégré la somme de 564 147,40 € dans le résultat de l'exercice 2015 et imposé une cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés.

Ce désaccord sur la légitimité de l'inscription en charges à payer du montant du dégrèvement est au cœur du litige entre la SARL et l'administration fiscale.

La SARL B a contesté les rappels d’impôt devant le tribunal administratif d’Amiens, qui lui a partiellement donné gain de cause, en déchargeant la société des cotisations supplémentaires à hauteur de 429 516 € pour l’exercice 2015.

Toutefois, l’administration a fait appel de cette décision en soutenant que la dette invoquée n’était pas fondée à la clôture de l’exercice 2015, car le locataire n’avait pas exigé le remboursement à cette date.

• L'administration affirme que la dette de 429 516 € n'était ni certaine ni probable à la clôture de l'exercice 2015. Par conséquent, la société n’aurait pas dû déduire cette somme de son bénéfice imposable sous forme de charge à payer. Elle insiste également sur l’insuffisance de la comptabilité de la société, marquée par plusieurs irrégularités.
• La société, de son côté fait valoir que, selon les termes de son bail avec la société locataire, elle devait rembourser les taxes foncières remboursées par l'administration, constituant ainsi une charge déductible dès lors que le remboursement avait eu lieu.

La Cour vient de rejeter la reqête du ministre

La cour rappelle d'abord les principes applicables :

• Déductibilité des charges exposées au cours de l'exercice (principe d'indépendance des exercices)
• Règles de rattachement des créances et des charges à un exercice
• Répartition de la charge de la preuve entre le contribuable et l'administration

Elle analyse ensuite les éléments de l'espèce :

• Le bail commercial prévoyait la prise en charge de la taxe foncière par le locataire

Le bail commercial, conclu le 10 novembre 2009 entre la SARL La Vallée Berreult, bailleur, et la société Tourres et Cie Verrerie de Graville, preneur, stipule que " le preneur remboursera (...) au bailleur l'ensemble des charges et prestations mises à la charge de ce dernier notamment toutes les charges afférentes à l'immeuble - (...) impôts et taxes mêmes celles qui incombent notamment au propriétaire (...) taxe foncière sur les propriétés bâties (...) ". De telles stipulations ont nécessairement pour corollaire que, dans l'hypothèse où les impôts et taxes visés ne sont pas mis à la charge du bailleur, ce dernier doit reverser au preneur la somme dont il s'était acquitté à ce titre.

• La société a bénéficié d'un dégrèvement de taxe foncière en 2015 pour les années 2007-2008
• Cette somme constituait donc une dette certaine envers l'ancien locataire à la clôture 2015

Compte tenu de cet engagement contractuel, la somme de 429 516 euros, correspondant au montant des droits de taxe foncière remboursés par l'administration à la société au titre des années 2007 et 2008 par une décision de dégrèvement du 26 mars 2015, devenue définitive à la clôture de l'exercice le 31 décembre 2015, constituait une dette, certaine dans son principe comme dans son montant à la clôture de cet exercice. Par suite, cette somme devait figurer au passif de la société tant que celle-ci n'avait pas été reversée.

• L'absence de demande du locataire ou d'intention de reverser n'affecte pas le caractère certain de la dette

La double circonstance qu'à la date de l'inscription de cette dette en comptabilité, la société Tourres et Cie Verrerie de Graville n'avait présenté aucune demande de remboursement et que la SARL La Vallée Berreult n'avait pas manifesté son intention de lui reverser cette somme est sans incidence sur le caractère certain, c'est-à-dire déterminé dans son principe et son montant, au 31 décembre 2015, de la créance détenue par la société Tourres et Cie Verrerie de Graville sur la SARL La Vallée Berreult.

• La société était en tout état de cause tenue de rembourser en vertu des règles sur l'enrichissement sans cause

En outre, à la suite du dégrèvement prononcé le 26 mars 2015, la SARL La Vallée Berreult était en tout état de cause, sur le fondement de l'article 1376 du code civil dans sa version alors applicable, en vertu duquel celui qui reçoit par erreur ou sciemment ce qui ne lui est pas dû s'oblige à le restituer à celui de qui il l'a indûment reçu, tenue, sauf à s'enrichir sans cause, de rembourser à la société Tourres et Cie Verrerie de Graville le montant de la taxe foncière qu'elle lui avait indûment reversée.

La Cour administrative d’appel a tranché en faveur de la SARL B en confirmant la position du tribunal administratif sur le fait que la dette de 429 516 € était certaine dans son principe et son montant à la clôture de l’exercice 2015. En vertu du bail commercial qui liait les parties, la société était tenue de reverser cette somme à son locataire. Le fait que le locataire n’ait pas encore formellement réclamé le remboursement ne remettait pas en cause l’existence de la dette.

La cour en conclut que la somme pouvait valablement être inscrite en charges à payer et être déduite fiscalement. Elle confirme donc le jugement sur ce point.