August Debouzy
L’article 66 de la troisième loi de finances rectificative pour 2012 a instauré un nouveau crédit d’impôt pour la compétitivité et l’emploi (CICE) au titre des rémunérations versées à compter du 1er janvier 2013 par les entreprises imposées d’après leur bénéfice réel soumises à l’impôt sur le revenu ou à l’IS (Art. 244 quater C nouveau du CGI).
Le taux du CICE est fixé à 4% pour les rémunérations versées à compter du 1er janvier 2013 et 6% pour celles versées à compter de 2014.
Le crédit d’impôt est imputable sur l’impôt dû pas le contribuable au titre de l’année au cours de laquelle les rémunérations ont été versées. L’excédent constitue une créance sur l’État utilisable pour le paiement de l’impôt des trois années suivantes et remboursable à l’expiration de cette période.
À noter que la créance est immédiatement remboursable pour les PME au sens de la réglementation communautaire, les entreprises nouvelles répondant à certaines conditions, les JEI et les entreprises en difficulté.
Suite aux commentaires publiés par l’administration fiscale du 15 mars 2013 sur le CICE et au récent arrêt du Conseil d’État du 20 mars 2013, les impacts comptables et fiscaux sont les suivants.
Traitement comptable du CICE
Le Collège de l’ANC a précisé le traitement comptable du CICE. Deux options comptables étaient envisageables pour le traitement de ce produit pour les entreprises soumises à l’IS :
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Une comptabilisation dans les comptes sociaux en diminution de l’impôt sur les bénéfices (solution retenue par l’ANC en 2011 s’agissant du CIR) ;
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Une comptabilisation en diminution des charges de personnel. C’est cette deuxième option qui a été retenue par l’ANC dans une note d’information du 28 février 2013, dans laquelle elle a considéré que, en raison de l’objectif poursuivi par le législateur de permettre la diminution des charges de personnel par le CICE, sa comptabilisation, dans les comptes individuels, au crédit d’un sous-compte dédié du compte 64 « charges de personnel » est justifiée (BOI-BIC-RICI-10-150-30-10 §1).
Impacts fiscaux du CICE
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- Créance de CICE L’administration fiscale a précisé que la créance de CICE ne constitue pas un produit imposable pour la détermination du résultat fiscal de l’exercice au titre duquel la créance est constatée.
Il est donc nécessaire de procéder à une déduction extracomptable du montant du CICE (BIC-RICI-10-150-30-10 §1).
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CICE et CVAE Dans ses commentaires, l’administration fiscale a indiqué que, dans la mesure où les charges du personnel ne sont pas déductibles de la valeur ajoutée, le CICE n’a pas d’impact sur le calcul de la valeur ajoutée et donc sur la CVAE due par l’entreprise (BOI-BIC-RICI-10-150-30-10 §1).
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CICE et participation des salariés
Eu égard au traitement comptable et fiscal du CICE, deux composants de la formule de calcul de la participation peuvent être impactés par le CICE.
- La valeur ajoutée ;
- Le « bénéfice net .
(i) La valeur ajoutée : La valeur ajoutée est déterminée en faisant le total des postes du compte de résultat suivants (art. D. 3324-2 du Code du travail) : charges de personnel, impôts et taxes, charges financières,
dotations aux amortissements, dotations aux provisions (à l'exclusion des dotations figurant dans les charges exceptionnelles), et résultat courant avant impôts.
(ii) Le bénéfice net : Le bénéfice fiscal est retenu déduction faite de l'IS ou l’impôt sur le revenu correspondant (C. trav. art. L. 3324-1).
Ainsi, l’administration fiscale précise que dès lors que le CICE diminue le montant des charges de personnel de l'exercice, il sera mécaniquement constaté (BOI-BIC-PTP-10-10-20-30 §65).
- Une augmentation du résultat courant avant impôt à hauteur du montant du CICE et ,
- Une diminution des charges de personnel, également à hauteur de ce même montant.
Il en résulte que la comptabilisation du CICE en diminution des charges de personnel demeure neutre pour la détermination du montant de la valeur ajoutée des entreprises.
L’administration précise dans ses commentaires que l'IS retenu pour le calcul de la réserve s'entend après imputation de tous les crédits et réductions d'impôt afférents aux revenus inclus dans le bénéfice imposable au taux de droit commun. Il en va ainsi notamment du crédit d'impôt pour dépenses de recherche effectuées par les entreprises industrielles et commerciales ou agricoles (CGI, art. 244 quater B) et du CICE (CGI, art. 244 quater C) (BOI-BIC-PTP-10-10-20-10 §210).
Il en résulte que le CICE effectivement utilisé par l’entreprise augmenterait mécaniquement le montant de la participation à verser.
Toutefois, par une décision en date du 20 mars 2013 n°347633, le Conseil d’État a annulé la documentation administrative à jour au 30 août 1997 aux termes de laquelle l’administration considérait que le montant du CIR venait en diminution du montant de l’IS à retenir pour le calcul de la participation. Selon la décision du Conseil d’État, pour l’application de l’article L.3324-1 du Code du travail, l’impôt correspondant au bénéfice que l’entreprise a réalisé au cours d’un exercice déterminé, qui doit être retranché de ce bénéfice, ne peut s’entendre que de l’IS, au taux de droit commun. Dans le cas où l’entreprise bénéficie de crédits d’impôt imputables sur le montant de cet impôt, il n’y a pas lieu de tenir compte du montant de ces crédits d’impôt.
Il en résulte que, selon le Conseil d’État, l'IS à déduire du bénéfice fiscal pour le calcul de la réserve spéciale de participation s'entend de l'IS au taux de droit commun, avant imputation des crédits d'impôt. Cette décision remet en cause la position de l’administration fiscale au titre notamment du CICE et a pour effet de réduire le montant du « bénéfice net » pour le calcul de la participation des salariés.