Le juge de l'impôt nous rappelle que, pour pouvoir passer en charge déductible un abandon de créances, il faut apprécier l'ensemble des circonstances de fait qui ont contribué à l'attribution de l'aide et apporter la preuve qu'il trouve son origine, non dans des considérations financières, mais dans les relations commerciales entre deux entreprises et qu'il a été consenti pour maintenir des débouchés ou préserver des sources d'approvisionnement.
L'article 39 du CGI dispose que le « bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges » et liste, de manière ni limitative, ni exhaustive, les charges déductibles et non déductibles. Aussi les aides accordées par une entreprise à une autre (le plus souvent une société mère vis-à-vis de sa filiale) sous la forme d'abandons de créances ou de subventions sont-elles normalement déductibles de son bénéfice.
Pour être déductible, l'abandon de créance doit relever d'un acte de gestion normal pour l'entreprise.
La preuve du caractère normal de l'aide est apportée lorsqu'il est établi que celle-ci a été consentie dans l'intérêt de l'exploitation et trouve son fondement dans l'existence d'une contrepartie réelle et suffisante (BOI-BIC-BASE-50-10, §80).
Les abandons de créance à caractère commercial sont toujours considérés comme des charges déductibles.
En effet, sous réserve qu'il soit satisfait aux conditions générales de déduction, il résulte de la jurisprudence du Conseil d'État (Arrêt du Conseil d'Etat du du 27 novembre 1981, req. n° 16814] que les pertes consécutives à des abandons de créances revêtant un caractère commercial sont à comprendre intégralement dans les charges déductibles du résultat imposable de l'entreprise qui les a consentis.
En revanche, et en application de l'article 39-13 du CGI pour les exercices clos depuis le 4 juillet 2012, les pertes consécutives à des abandons de créances à caractère financier, et plus généralement, toutes les aides autres qu'à caractère commercial, sont exclues des charges déductibles pour l'établissement de l'impôt de l'entreprise qui les consent (Art. 39, 13 al.1 du CGI). Cette mesure issue de la LFR pour 2012 visait à lutter contre les montages optimisants consistant à multiplier les aides à caractères financier à des filiales en difficulté, plutôt qu'à les recapitaliser. Ces pratiques se sont principalement développées à l'égard de filiales étrangères, conduisant à la remontée massive de pertes étrangères en France.
Rappel des faits :
la SARL B (qui exerce l'activité de distributeur de composants électroniques, électriques et de vente de produits d'automatisation auprès d'entreprises industrielles) a créé, en mai 2014, la société E GmbH, afin d'exercer en Allemagne, où sont situés certains de ses fournisseurs, dont la société Siemens AG, une activité comparable à la sienne. Le capital social de la société E GmbH n'étant que de 25 000 €, son démarrage a été financé par des apports en compte courant consentis par la société requérante. Ainsi, le compte courant de la société allemande présentait un solde débiteur de 745 735 € au 1er janvier 2015, accru au cours de l'exercice clos en 2015, par un nouveau prêt de 80 000 €, puis au cours de l'exercice clos en 2016, par neuf nouveaux prêts d'un montant total de 480 000 €. C'est au titre de ce dernier exercice que la SARL B a déduit de son résultat un abandon de créances consenti à sa filiale, pour un montant de 187 082,54 €, sans clause de retour à meilleure fortune.
La SARL B, a fait l'objet, du 29 mars 2018 au 18 avril 2019, d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016. À l'issue de ce contrôle, l'administration a remis en cause le caractère déductible de l'abandon de créances, d'un montant de 187 082 €, consenti à la filiale allemande.
L'administration a notamment considéré que cet abandon de créances était constitutif d'une aide financière dont la déduction est exclue. Elle a également considéré que la SARL B n'avait pas d'intérêt à consentir cet abandon de créances qui doit dès lors être qualifié d'acte anormal de gestion. En dernier lieu, elle a fondé la rectification litigieuse sur les dispositions de l'article 57 du CGI en considérant que l'abandon de créances en cause a pour effet de transférer une partie du bénéfice de la SARL B vers sa filiale allemande déficitaire.
Après rejet de sa réclamation, la SARL Ba demandé au tribunal administratif de Rennes de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie pour ce motif au titre de l'année 2016.
La SARL B a fait appel du jugement du 14 décembre 2022 par lequel le tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande.
La Cour vient de rejeter la requête de la SARL B.
La Cour Constate que :
- la SARL B détient la totalité du capital de sa filiale ;
- la SARL B mais n'entretient pas de relations commerciales avec sa filiale ;
- si les deux sociétés ont recours pour partie à des fournisseurs identiques, elles n'ont pas de clients communs.
La SARL B faisait valoir que l'abandon de créances consenti présentait un caractère commercial au motif qu'un défaut de paiements de sa filiale allemande, voire un redressement judiciaire de celle-ci, l'exposerait à un risque de rupture de ses relations commerciales avec ses fournisseurs et notamment la société Siemens AG.
La Cour rejette cet argument pour manque de preuve :
Toutefois, ni le défaut allégué de cette filiale en l'absence d'aide, ni l'existence d'un risque de dégradation des relations commerciales avec les fournisseurs de la SARL Electro Brest ne sont établis par les pièces versées au dossier, alors qu'il résulte de l'instruction qu'à la date de la cession de créance, le principal fournisseur commun de la requérante et de sa filiale ne représentait respectivement que 11,5% et 9,8% de leurs chiffres d'affaires respectifs.
Il ressort également des termes de la convention du 31 mars 2017, que l'abandon de créances a été motivé par des considérations financières tenant à la volonté de la SARL Electro Brest d'équilibrer le bilan de sa filiale vis-à-vis de ses clients et fournisseurs.
Enfin, si la société allègue que l'aide en litige a été consentie au regard des perspectives de développement de sa filiale, elle ne produit aucun élément de nature à établir que, à la date à laquelle l'abandon de créance a été comptabilisé, celui-ci visait à sauvegarder les perspectives d'une augmentation de son propre chiffre d'affaires.
Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration fiscale a considéré que l'abandon de créances litigieux ne constituait pas une aide commerciale déductible au sens et pour l'application des dispositions du 13 de l'article 39 du code général des impôts. Par conséquent, c'est à bon droit que le service a réintégré l'abandon de créances litigieux aux résultats de la société requérante pour la détermination de l'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2016.