Le code général des impôts (CGI) prévoit dans ses articles 244 bis et 244 bis A un dispositif d'imposition particulier des profits immobiliers réalisés à titre habituel ou occasionnel par des non-résidents.
L’article 244 bis du CGI prévoit l’application d’un prélèvement au taux prévu au deuxième alinéa de I’article 219-I du CGI sur les profits mentionnés à l’article 35 du CGI lorsqu’ils sont réalisés par des contribuables ou par des sociétés, quelle qu’en soit la forme, n’ayant pas d’établissement en France.
Lorsque le cédant est domicilié, établi ou constitué hors de France dans un ETNC au sens de l’article 238-0 A du CGI, le taux du prélèvement est porté à 75 % (Une clause de sauvegarde a été introduite à l’article 244 bis du CGI par l’article 31 de la loi n° 2018-898 du 23 octobre 2018 relative à la lutte contre la fraude : voir BOI-INT-DG-20-50-20, § 290 à 310).
Le prélèvement taux prévu au deuxième alinéa de I’article 219-I du CGI s’impute sur le montant de l’impôt sur les sociétés dû par le cédant au titre de l’année de réalisation des profits. Ce prélèvement est restituable, pour sa fraction qui excède l’impôt sur les sociétés dû par le cédant, lorsque ce dernier est soit résident d’un État membre de l’Union européenne, soit résident d’un État ou territoire ayant conclu avec la France une convention fiscale qui contient une clause d’assistance administrative en matière d’échange de renseignements et de lutte contre la fraude et l’évasion fiscales et n’étant pas non coopératif.
Ce prélèvement est à distinguer du prélèvement prévu à l'article 244 bis A du CGI lequel s'applique aux plus-values immobilières de source française. Depuis le 1er janvier 2015, le taux d’imposition des plus-values immobilières réalisées par les résidents fiscaux hors de l’Union Européenne et de l’Espace Économique Européen, a été réduit de 33,33% à 19% (article 60 de la 2ème Loi de finances rectificative pour 2014).
Rappel des faits :
La société OHA, société de droit danois ayant pour objet le négoce de biens immobiliers, a vendu, le 18 décembre 2014, deux biens immobiliers situés en France, qu'elle avait acquis en un seul lot le 24 août 2007. Les profits réalisés à cette occasion ont donné lieu au paiement, le 15 janvier 2015, conformément à ses déclarations, d'une somme totale de 848 556 € au titre du prélèvement prévu à l'article 244 bis A du CGI. Par ailleurs, la société Oban Holding APS a déposé, au titre de son exercice clos en 2014, une déclaration de résultats faisant apparaître un bénéfice de 831 535 € donnant lieu à un impôt sur les sociétés de 277 178 €.
Estimant que le prélèvement acquitté s'imputait sur ce montant, la société a ensuite présenté, en application des dispositions de l'article 244 bis A du €, une demande de remboursement d'une somme de 571 378 € correspondant à la différence entre le montant du prélèvement et celui de l'impôt sur les sociétés. Cette réclamation ayant été rejetée par l'administration fiscale, la société a demandé au TA de Montpellier de prononcer la restitution de cette somme.
Elle a fait appel du jugement du 1er mars 2021 par lequel ce tribunal a rejeté sa demande.
La Cour Administrative d'Appel de Toulouse vient de faire droit à la demande de la société OHA.
L'application des dispositions des articles 35 et 244 bis du code général des impôts est subordonnée à la double condition que les opérations procèdent d'une intention spéculative et présentent un caractère habituel. Une telle intention doit être recherchée à la date d'acquisition par la société des immeubles ultérieurement revendus. La condition d'habitude s'apprécie en principe en fonction du nombre d'opérations réalisées et de leur fréquence.
Qualification du profit réalisé :
La société OHA revendique le fait qu'elle releve du prélèvement prévu à l'article 244 bis A du CGI et non des dispositions de l'article 244 bis du même code qui concerne les bénéfices qualifiés de profits immobiliers au sens de l'article 35 du même code.
La Cour estime, au contraire, que bien que n'ayant acquis qu'un seul immeuble en France, la société OHA se livrait à une activité de marchand de biens entrant dans le champ des dispositions de l'article 35-I du CGI et partant, qu'elle relevait du prélèvement prévu à l'article 244 bis du CGI.
La Cour estime que les conditions (Intention spéculative au moment de l'achat et caractère habituel) étaient remplies et se prévaut :
- du fait que l'acte d'acquisition du 24 août 2007 précisait que la société OHA demandait à bénéficier du régime spécial des achats effectués en vue de la revente (Art 1115 du CGI) et s'engageait à revendre le bien acquis au plus tard le 3 septembre 2008. Pour la Cour cette société, qui a été immatriculée le 16 octobre 2006 au registre du commerce et des sociétés danois avec un objet consistant à " mener des activités d'investissements financiers, incluant d'une façon non exhaustive l'achat, la possession, la location, la gestion et la vente de biens immobiliers ", a procédé à l'acquisition du bien en cause dans une intention spéculative.
Les circonstances que le bien en cause a été inscrit postérieurement dans sa comptabilité comme une immobilisation et non comme un élément de son stock et que les cessions ont ensuite été comptabilisées comme des opérations exceptionnelles ne sont pas de nature à remettre en cause cette appréciation.
- du fait que la société OHA a divisé le bien immobilier acquis le 24 août 2007, composé d'un bâtiment à usage d'entrepôt sur un terrain de 12 741M2, en sept lots le 20 novembre 2014, après avoir obtenu, le 8 août 2013, un permis de construire valant autorisation de démolir. Les deux ventes du 18 décembre 2014 concernaient quatre de ces lots (Sachant par ailleurs que la société a réalisé, sous le régime de marchand de biens, une troisième vente, le 2 décembre 2016, pour des parcelles similaires). Pour la Cour les cessions consenties en 2014 par la société OHA, alors même qu'elles sont intervenues plusieurs années après l'acquisition du bien correspondant, ont revêtu un caractère habituel.
Imposition à l'impôt sur les sociétés
Pour la Cour, même si la société OHA ne peut être regardée comme soumise à l'impôt sur les sociétés du seul fait de sa forme sociale, elle doit au regard de son activité de marchand de biens (Art. 35 du CGI) être regardée comme ayant eu une activité commerciale et donc lucrative, la rendant passible de l'impôt sur les sociétés en France en vertu de l'article 206 du CGI.
Droit à restitution du prélèvement :
La société requérante, dont le prélèvement acquitté sur les profits s'est élevé à 848 556 euros, établit l'existence d'un excédent de 571 378 euros. Dès lors qu'elle est résidente d'un Etat de l'Union européenne et alors même qu'elle a bénéficié d'un dégrèvement de la cotisation d'impôt sur les sociétés mise à sa charge au titre de l'exercice clos en 2014, elle est en droit de demander la restitution de cet excédent sur le fondement des dispositions précitées de l'article 244 bis du code général des impôts.
Pour la Cour, la société OHA est fondée à soutenir que c'est à tort que, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande.