Dans le cadre d'un contrat de façonnage tripartite, le juge de l'impôt vient de censurer la tentative de l'administration fiscale de requalifier des achats de matières premières en composantes d'une prestation de services unique sur le fondement de l'article 257 ter du CGI, permettant ainsi à un opérateur étranger d'obtenir le remboursement de la TVA supportée.
Pour mémoire, la distinction entre livraisons de biens et prestations de services est décisif en matière de TVA, tant pour la détermination du lieu d'imposition que pour l'exercice du droit à déduction. L'article 256 du CGI définit la livraison de biens comme le transfert du pouvoir de disposer d'un bien corporel comme un propriétaire. Les prestations de services sont définies par défaut comme les opérations autres que les livraisons de biens, incluant notamment les opérations de façon.
Le travail à façon, expressément mentionné à l'article 256-IV du CGI comme une prestation de services, se caractérise par une prestation consistant pour l'entrepreneur ou l'artisan à réaliser, à partir de matériaux apportés de manière prépondérante par le client sans transfert de propriété, un produit nouveau au travers duquel ces matériaux lui sont restitués sous une autre forme. Cette qualification emporte des conséquences importantes sur le lieu d'imposition : tandis que les livraisons de biens sont en principe imposables au lieu de livraison, les prestations de services rendues à un assujetti sont imposables au lieu d'établissement du preneur en application de l'article 259 du CGI.
Par ailleurs, l'article 257 ter du code précité pose le principe selon lequel chaque opération imposable est considérée comme distincte et indépendante et suit son régime propre. Toutefois, relèvent d'une seule et même opération les éléments si étroitement liés qu'ils forment objectivement une seule prestation économique indissociable dont la décomposition revêtirait un caractère artificiel. L'appréciation du caractère unique ou multiple d'une opération s'effectue du point de vue d'un consommateur moyen, en tenant compte de l'importance qualitative et quantitative des différents éléments.
L'administration fiscale tente régulièrement d'utiliser ce fondement pour requalifier des livraisons de matières premières en composantes d'une prestation globale de services, ce qui a pour effet de déplacer le lieu d'imposition au siège du preneur étranger (Art. 259 du CGI) et de refuser le remboursement de la TVA française facturée, au motif qu'elle l'a été à tort.
C’est précisément cette tentative de requalification que vient de censurer ici le Tribunal.
Rappel des faits :
La société KP Nederland dont le siège est situé aux Pays-Bas, exerce une activité de production et de vente de polymères. Ces produits sont fabriqués dans une usine située en France, propriété de sa filiale française, la société KP France. Un contrat de façonnage conclu le 24 septembre 2010 entre la société néerlandaise et sa filiale française prévoit que la première adresse des bons de commande à la seconde et lui fournit les matières premières nécessaires à la fabrication, lesquelles restent sa propriété après livraison. La filiale française fabrique les produits finaux, assume la responsabilité de leur qualité et les facture à sa société mère.
Un contrat tripartite a été conclu en mars 2012 entre la société néerlandaise, sa filiale française et la société LBS France. Ce contrat désigne cette dernière comme « opérateur » chargé de gérer l'installation et de fournir les services nécessaires à la production des polymères, notamment le personnel. Le contrat précise toutefois que l'opérateur agit sous la direction d'un représentant de la société KP France qui assume la responsabilité globale de l'exploitation et de la maintenance. L'article 1.3 du contrat exclut expressément toute responsabilité de l'opérateur dans la gestion de l'installation et la fabrication des produits, sauf exceptions limitativement énumérées, et l'article 8 stipule que l'opérateur ne donne aucune garantie concernant les produits fabriqués.
Le contrat prévoit également que la société LBS France fournit à la société néerlandaise certaines matières premières ainsi que les produits énergétiques nécessaires à la fabrication. Pour les autres matières premières, la société néerlandaise organise elle-même leur achat. Les fournitures de matières premières et d'énergie sont facturées par LBS France directement à la société néerlandaise, tandis que la fabrication des produits est facturée par KP France.
La société néerlandaise a sollicité le remboursement de la TVA grevant les factures émises par LBS au titre de la fourniture de matières premières et d'énergie pour une période allant de septembre 2022 à octobre 2023. L'administration fiscale a rejeté ces demandes de remboursement de crédit de TVA (plus de 4,8M€). Elle a estimé que les fournitures de LBS Francen'étaient pas des livraisons de biens mais des éléments d'une prestation de services globale (façon) dont le lieu d'imposition était aux Pays-Bas (Pas de TVA française).
La société a saisi le TA de Montreuil de dix requêtes distinctes, une par période mensuelle, demandant le remboursement des crédits de TVA afférents aux factures émises par LBS France pour un montant total de 4 802 405 €.
- KP Nederland soutient que les opérations consistant en la livraison de matières premières et de consommables par LBS France constituent des livraisons de biens assujetties à la TVA en France et ne peuvent être regardées comme des prestations de services.
- Elle fait valoir que les opérations de façon n'étaient pas réalisées pour elle par LBS France mais par sa filiale KP France, seule responsable de la qualité des produits fabriqués.
- La circonstance que LBS France facture des prestations de services à KP France pour la fabrication ne doit pas avoir d'incidence sur la qualification des livraisons de matières premières facturées directement à la société néerlandaise.
- Elle se prévaut des dispositions de l'article 257 ter précité pour soutenir que les opérations réalisées par des fournisseurs différents ne peuvent être regardées comme relevant d'une seule et même opération.
De son côté, l'administration fiscale soutient que LBS France, en fournissant les matières et en gérant l'installation, réalisait en réalité une prestation de services complexe de fabrication. Elle invoque la théorie de l'opération unique (Art. 257 ter du CGI) pour considérer que la fourniture de biens n'était qu'un accessoire d'un service de production situé hors de France.
Le TA de Montreuil vient de faire droit à la société néerlandaise
Le raisonnement des juges de Montreuil repose sur une analyse des liens contractuels et de la réalité économique des opérations, rejetant la théorie de l'unicité de la prestation soutenue par l'administration.
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Concernant l'identification du façonnier : le juge souligne que selon les contrats, c'est la filiale française KP France qui est responsable de la fabrication et de la qualité des produits, et non le fournisseur LBS France. Ce dernier n'agit que comme un "opérateur" sous la direction de la filiale.
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Concernant l'indépendance des prestations : le juge refuse de voir une "opération unique indissociable". Il constate qu'il existe deux facturations distinctes par deux prestataires différents : LBS France facture les matières premières et l'énergie, tandis que KP France qui assume la responsabilité industrielle, la garantie des produits et la direction de l'exploitation facture le travail de façon.
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Concernant la qualification de livraison de biens : luisque LBS France transfère la propriété de matières premières et d'énergie à KP Nederland, il s'agit bien de livraisons de biens au sens de l'article 256-II du CGI.
La TVA ayant été correctement facturée par LBS France sur les livraisons de biens situées en France, le droit au remboursement est validé par le juge.
7. De première part, les opérations en litige consistant en la fourniture des matières premières et produits énergétiques à la société requérante par la société LyondellBasell Services France sont en principe des livraisons de biens en application des dispositions du II de l'article 256 du code général des impôts.
De deuxième part, si dans son mémoire en défense, l'administration se prévaut d'une stipulation de l'article 1.6 du contrat tripartite aux termes de laquelle « Le Propriétaire confirme qu'il est dûment autorisé et a le droit de faire fabriquer le produit par l'Opérateur » et si elle en conclut que les opérations de façon sont effectuées pour la société requérante par la société LyondellBasell Services France, et non par la société Kraton Polymers France, il résulte de ce même contrat que le « Propriétaire » est la société Kraton Polymers France et non la société requérante. En outre, il résulte des deux contrats du 24 septembre 2010 et de mars 2012 ainsi que des factures produites, lesquelles corroborent les stipulations contractuelles, que la société Kraton Polymers France, à laquelle la société requérante commande des produits finaux et fournit, sans transfert de propriété, les matières premières et produits énergétiques nécessaires pour leur fabrication, réalise des opérations correspondant à des opérations de façon pour la société requérante.
De troisième part, si la société LyondellBasell Services France fournit à la société requérante des matières premières et produits énergétiques et si elle est par ailleurs l'opérateur de fabrication des produits finaux, elle agit alors en tant qu'opérateur pour et sous la responsabilité de la société Kraton Polymers France, ainsi qu'il résulte tant du contrat tripartite que des factures produites.
De quatrième part, la fabrication des produits est facturée à la société requérante par la société Kraton Polymers France et la livraison de matières premières et de produits énergétiques est facturée à la société requérante par la société LyondellBasell Services France, ainsi qu'il résulte tant des contrats que des factures produites.
Dans ces conditions, les opérations en litige ne sauraient être qualifiées de prestations de services au motif que les matières premières et produits énergétiques facturés par la société LyondellBasell Services France entrent dans le processus de fabrication des produits finaux ni ne sauraient être regardées comme des éléments d'une seule et même opération imposable, en l'absence notamment de toute autre facturation de la société LyondellBasell Services France à la société requérante.
Il en résulte que les opérations en litige doivent être regardées comme des opérations de livraisons de biens distinctes et indépendantes.
Par suite, l'administration n'est pas fondée à considérer que ces opérations sont des prestations de services dont le lieu d'imposition est situé au lieu d'établissement du preneur assujetti et qu'en conséquence la taxe sur la valeur ajoutée a été facturée à tort.