Une convention internationale n'a pas pour objet de créer l'impôt, et l'on ne saurait imposer un contribuable pour des revenus qu'il n'a pas perçus, au seul motif qu'il en serait le bénéficiaire économique.
L'article 4 A du CGI prévoit que les personnes dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de leurs seuls revenus de source française. L'article 164 B-II-c du CGI définit comme revenus de source française les sommes payées en rémunération de prestations de toute nature fournies ou utilisées en France, lorsque le débiteur a son domicile fiscal ou est établi en France.
L'article 17 de la convention franco-britannique du 19 juin 2008 contient une clause spécifique aux artistes et sportifs. Son § 1 prévoit que les revenus tirés d'activités personnelles exercées dans l'autre État en tant qu'artiste du spectacle ou sportif sont imposables dans cet État. Le § 2 étend cette règle aux cas où ces revenus sont attribués non pas à l'artiste ou au sportif lui-même mais à une autre personne : ils restent imposables dans l'État où les activités sont exercées.
La question posée au cas particulier est celle de l'articulation entre le droit interne (Art. 164 B) et la convention franco-britannique (Art. 17) lorsque les revenus de l'activité personnelle d'un non-résident sont perçus non pas par lui-même mais par des sociétés étrangères.
Rappel des faits :
Mme B mannequin de renommée internationale résidant au Royaume-Uni, a exercé des prestations de mannequinat pour la maison Chanel au cours des années 2013 à 2015. La structure contractuelle reposait sur deux sociétés de droit britannique dont Mme B... était l'actionnaire unique : la société K, liée à Chanel par un contrat de prestations de services (« services agreement »), et la société P, liée par un contrat d'égérie portant sur l'autorisation d'utiliser le nom et l'image de la requérante (« name and frame agreement »). Ces contrats, initialement conclus avec Chanel Inc. (société de droit américain), ont été transférés à Chanel SAS (société de droit français) par avenants du 9 juillet 2014.
Les sommes en cause au titre de l'année 2015 s'élevaient à 3 221 383 €, facturées par les sociétés britanniques à Chanel SAS par l'intermédiaire de l'agence artistique britannique. Il n'est pas contesté que ces sociétés ont déclaré ces revenus dans leur bénéfice imposable au Royaume-Uni et que les sommes correspondantes, après déduction des frais et impôts, ont été distribuées à Mme B en tant que dividendes, eux-mêmes soumis à l'impôt britannique.
L'administration a considéré que Mme B était le bénéficiaire économique réel de ces rémunérations et les a imposées entre ses mains dans la catégorie des TS, sur le fondement de l'article 164 B du CGI, en invoquant les stipulations de l'article 17 de la convention franco-britannique pour justifier l'imposition à travers les sociétés interposées.
Initialement, le TA de Montreuil a rendu un jugement en demi-teinte en 2024. S'il a accordé une décharge pour l'année 2014, il amaintenu des bases d'imposition lourdes pour 2013 et 2015. Mme B a donc porté l'affaire devant la Cour administrative d'appel de Paris.
- Pour Bercy, peu importait que les fonds transitent par des sociétés tierces, Mme B étant la destinataire finale des profits, elle devait être taxée personnellement en France sur le fondement de l'article 17 de la convention franco-britannique. Cet article permet à l'État où l'activité est exercée d'imposer les revenus des artistes et sportifs, même s'ils sont attribués à une autre personne.
- Mme B, de son côté, a souligné que l'article 164 B du CGI ne permettait pas d'imposer une personne pour des revenus dont elle n'est pas le bénéficiaire direct. Surtout, elle a rappelé que l'article 17 de la convention ne s'applique pas aux mannequins, lesquels ne sont ni des artistes du spectacle au sens strict (théâtre, radio, télévision), ni des sportifs.
La cour vient de prononcer la décharge intégrale des impositions au titre de 2015
La Cour pose d'abord que l'article 164 B ne permet pas d'imposer une personne sur des revenus qu'elle n'a pas directement perçus.
Elle juge que...
...les dispositions de l'article 164 B du code général des impôts sur lesquelles sont fondées les impositions en litige ne peuvent justifier l'assujettissement d'une personne à l'impôt sur des revenus dont elle n'est pas directement bénéficiaire.
Les sommes ayant été facturées et encaissées par les sociétés britanniques K et P elles n'ont pas été perçues par Mme B elle-même. L'article 164 B, qui vise les sommes payées en rémunération de prestations, suppose que le contribuable soit le bénéficiaire direct du paiement.
Puis la Cour estime qu'une convention internationale ne peut pas, par elle-même, servir de base légale à une imposition
si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition.
L'article 17§ 2, ne permet donc pas de combler l'absence de base légale en droit interne pour imposer directement le mannequin sur des revenus perçus par des sociétés tierces.
La cour ajoute
- que les dispositions de l'article 17 « ne sont au demeurant pas applicables aux mannequins », qui ne figurent pas dans l'énumération des artistes du spectacle (artiste de théâtre, de cinéma, de la radio, de la télévision, musicien) ni des sportifs.
- que, même si l'article 17 était applicable, ses dispositions « ne permettent pas d'imposer directement dans ses mains les revenus des activités appréhendés par une société tierce mais déterminent seulement l'État dans lequel ces revenus doivent être imposés ». L'article 17 est une règle de répartition du droit d'imposer entre États et non une règle d'attribution du revenu à un contribuable.