L'article 787 C du CGI prévoit qu'est exonérée, sous certaines conditions, de droits de mutation à titre gratuit (DMTG), à concurrence de 75 % de leur valeur, la transmission par décès ou entre vifs de biens affectés à l'exploitation d'une entreprise individuelle. Cette exonération est accordée, sous réserve du respect des conditions suivantes :
- l'entreprise individuelle est détenue par le défunt ou le donateur depuis plus de deux ans après son acquisition à titre onéreux
- chacun des héritiers, donataires ou légataires doit prendre l'engagement dans la déclaration de succession ou l'acte de donation, pour lui et ses ayants cause à titre gratuit, de conserver l'ensemble des biens affectés à l'exploitation de l'entreprise pendant une durée de quatre ans à compter de la date de la transmission
- l'un des héritiers, donataires ou légataires doit effectivement exploiter l'entreprise pendant les trois années qui suivent la transmission à titre gratuit.
Rappelons que les commentaires définitis publiés par l'administration en décembre 2021 n'avaient aménagé qu'à la marge la doctrine BOFIP-impôts relative à l'exonération de l'article 787 C du CGI
Par ailleurs, dans un arrêt du 10 septembre 2013, la Cour de cassation n° 12-21.140 a déjà jugé que le bénéfice de l’exonération Dutreil (Succession) n’est pas subordonné à l’exploitation de l’entreprise individuelle par le défunt lui-même au moment de son décès. Dans cette affaire, la haute juridiction avait cassé l’arrêt de la Cour d’appel de Reims qui avait retenu l’analyse de l’Administration en jugeant qu' « à la suite de la transmission par décès, l’un des héritiers devait poursuivre l’exploitation de l’entreprise, ce qui impliquait une exploitation par le défunt au moment de son décès ». Au cas particulier, le de cujus avait pris sa retraite et l'exploitation avait été reprise par son épouse. Pour la Cour de Cassation la loi se borne à exiger, s’agissant du défunt la détention de l’entreprise individuelle pendant deux ans, l’interprétation de l’administration rajoutait ainsi à la loi : « qu'en jugeant nécessaire au bénéfice de cette exonération, en outre, que le détenteur de la totalité des biens affectés à l'exploitation, ou d'une quote part indivise de ceux-ci ait été lui-même exploitant de l'entreprise au moment de son décès, la cour d'appel, qui a ajouté au texte une condition qu'il ne prévoit pas a violé celui-ci.». L'administration a tiré les conclusions de cette décision en l'intégrant dans la base BOFIP-Impôts. BOI-ENR-DMTG-10-20-40-40, n°15.
Rappel des faits :
Mme D décédée le 15 juillet 2012, laissant pour lui succéder ses deux filles Mme F et Mme B. La succession de Mme D comprend un studio situé à Paris évalué à 310.000 €, une maison en Corse estimée à 500.000 € et un chalet situé à Venosc évalué à 300.000 €. La déclaration de succession a été enregistrée le 02 février 2013. Souligons au cas particulier qu’à compter de 2011, Madame D a confié en 2011 la gestion de son activité de loueur professionnel de meublé à la SARL M.
Par courrier du 19 mai 2015, Bercy a informé les deux filles d’une proposition de rectification de la valeur vénale du chalet à hauteur de 793.000 € et d’une remise en cause de l’exonération partielle prévue par l’article 787 C du CGI.
Les héritières ont contesté les propositions de rectification de la valeur du chalet et la remise en cause de l' exonération partielle.
Par courrier du 1er octobre 2015, Bercy a appliqué une décote de 15% à la valeur vénale du chalet et a maintenu la remise en cause de l’exonération Dutreil.
Suite au rejet de leur réclamation, les héritières ont saisi la juridiction administrative (TGI de Grenoble) qui a fait droit à leur demande par une décision en date du 11 Mars 2019.
La Cour d'appel a infirmé le jugement. Dans la mesure où Mme D avait confié en 2011 la gestion de son activité de loueur professionnel de meublé à la Sarl M la Cour a considéré que "la condition d'exercice d'une activité individuelle n'était pas remplie au jour de la transmission. Les héritières ne peuvent pas se prévaloir de l'exonération partielle prévue à l'article 787 C du CGI."
Les héritières se sont pouvues en cassation.
La Cour de Cassation vient de censurer l'arrêt de la Cour d'appel de Grenoble.
Pour mémoire, la Cour d'Appel de Grenoble avait précisé :
pour bénéficier du régime d’exonération partielle des droits de mutation à titre gratuit de ces dispositions, il faut que l’entreprise individuelle soit détenue par le défunt, exploitée par ce dernier et que les biens affectés en cause soient affectés à cette entreprise.
[...]
Ainsi, faute pour Madame D d’avoir, à la date de son décès, exercé une entreprise individuelle à laquelle étaient affectés les biens transmis par succession, Mesdames X et B-A ne peuvent bénéficier de l’exonération partielle des droits de mutation à titre gratuit de l’article 787 C du code général des impôts.
Pour mémoire notre article publié concernant la décision de la CA de Grenoble : "Dutreil-transmission entreprise : de l'exercice de l'activité (LMP) par le défunt au moment du décès"
L'assertion de la Cour ("Exploitée par ce dernier") était, en partie fausse, car comme l'a souligné la Cour de Cassation le 10 septembre 2013 (Voir ci-avant), la loi n'exige pas que l'entreprise transmise ait été exploitée par le défunt.
La difficulté, au cas particulier, vient du fait qu’à compter de 2011, Madame D a confié la gestion de son activité de loueur professionnel de meublé à la SARL M (Il s'agissait uniquement d'un transfert de la gestion immobilière à une structure dédiée et non d'un apport des immeubles transmis).
Le point de désaccord porte sur le maintien de l'exercice de l'activité de LMP en dépit de l'interposition de la SARL M. D'un côté l'administration et la Cour d'appel estiment que la défunte et les héritières n'ont plus d'activité professionnelle (Plus de déclarations BIC déposées et Mme D donne en location non meublée les immeubles à la SARL). De l'autre les héritères qui revendiquent le fait que l'activité de location meublée a été maintenue après 2011.
Pour la Cour d'appel, il ressortait des faits que la défunte n’exerçait pas une entreprise individuelle à laquelle étaient transmis les biens par succession.
Les héritières reprochent à la Cour d'avoir jugé que les conditions de l'article 787 C du CGI n'étaient pas remplies du fait de l'interposition de la SARL M à qui a été confiée la gestion de l'activité de LMP...
...sans rechercher si leur auteur, qui, jusqu’en 2010, avait loué les biens immobiliers meublés directement aux vacanciers, puis, à partir de 2011, les avait loués, exactement de la même manière, toujours en meublé, mais à la société Manaau qui s’occupait ensuite de la sous-location meublée aux vacanciers, de sorte que la défunte avait poursuivi une activité individuelle de location meublée (éligible au dispositif) en donnant à bail les immeubles dont elle était propriétaire ainsi que les meubles meublants à la société Manaau, la cour d’appel a privé sa décision de base légale au regard de l’article 787 C du code général des impôts.
La Cour de Cassation vient de donner raison aux héritières.
En se déterminant ainsi, sans rechercher, comme il lui était demandé, si Mme D n’avait pas, à compter de l’année 2011, poursuivi son activité individuelle de loueur en meublé en louant ses biens à la société M, la cour d’appel n’a pas donné de base légale à sa décision.
Nous ne pouvons qu'approuver la décision en ce qu'elle impose à l'administration de rechercher si le de cujus a poursuivi son activité alors qu'il en a confié la gestion à une société.
A quelques jours d'une autre décision qui soulève encore beaucoup d'interrogations, faut-il en conclure que la haute juridiction judiciaire reconnait implicitement la dutreillabilité de la location meublée en contrarité avec la doctrine BOFIP...
Nous ne le pensons pas (ce n'est pas le sujet). Mais la question peut légitimement se poser. Si d'aventure, le juge judiciaire veut s'émanciper de la doctrine en jugeant l'activité de location meublée ( Activité civile par nature mais commerciale au sens fiscal - Art. 35-5°bis du CGI) est éligible à l'exonération Dutreil, il y a fort à parier que le législateur souhaitera, dans le cadre d'un collectif budgétaire de fin d'année, modifier la législation.