Cession par une groupement forestier et exonération 151 septies : il faut pouvoir justifier d'une participation personnelle, directe et continue

La juridiction administrative vient de rendre une nouvelle décision en matière de plus-value professionnelle et de groupement forestier par laquelle elle rappelle, s'agissant de l'exonération prévue à l'article 151 septies du CGI, que s'il est possible de cumuler les durées d'exploitation à titre individuel et au sein d'une société il faut pouvoir le justifier. La Cour apporte également des précisions quant au régime de plus-value applicable.

Il résulte des dispositions de l’article 151 septies du CGI que les exonérations totales ou partielles de plus-values qu’elles prévoient sont notamment subordonnées à la condition qu’à la date de la cession, l’activité ait été exercée pendant au moins cinq ans. En revanche, lorsque cette activité a été exercée, successivement ou simultanément, dans plusieurs fonds ou établissements, elles n’imposent pas, en outre, que ceux-ci aient été eux-mêmes détenus ou exploités pendant au moins cinq ans à la date de leur cession. Seule est prise en compte la période au cours de laquelle l’activité est exercée à titre professionnel.

Rappel des faits 

M. B est cogérant et associé du groupement forestier DG, dont il détient 56,9 % des parts, et associé du groupement forestier de Là hauteur de 50% des parts. Son épouse est associée du groupement forestier DG dont elle détient 14,37 % des parts. Ces deux groupements, sociétés civiles relevant du régime fiscal des sociétés de personnes en vertu des dispositions de l'article 238 ter du CGI ont chacun fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015.

Par une proposition de rectification en date du 20 décembre 2016, le service a déterminé, au titre de l’année 2013, une plus-value à court terme d’un montant de 409 646 € résultant de la cession par le groupement forestier DG de la totalité de ses biens immobiliers. Les époux B ont, en conséquence, en leur qualité d’associés, été assujettis à des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu au titre de cette même année, dans la catégorie des BA, en proportion de leur quote-part dans le groupement.

Par une proposition de rectification en date du 30 janvier 2017, l’administration a estimé que le groupement forestier de L avait dégagé une plus-value à court terme d’un montant de 250 000 €, au titre de l’année 2014, résultant de la cession de ses biens. Les époux B ont ainsi été assujettis à des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu pour cette même année, au titre la quote-part de la plus-value de M. B Ils ont demandé au TA de Montreuil de prononcer la décharge de ces impositions au titre des années 2013 et 2014.

Le ministre de l’économie, des finances et de la relance a fait appel du jugement.

Concernant la mise en ouvre de l'exonération prévue à l'article 151 septies du CGI

L'exonération prévue à l'article 151 septies du CGI est subordonnée à la condition que l'activité ait été exercée à titre professionnel pendant au moins cinq ans. Le délai de cinq ans court à compter de la date du début de l'exercice effectif à titre professionnel de l'activité et s'achève à la date de clôture de l'exercice ou à la fin de la période d'imposition au titre duquel ou de laquelle la plus-value nette est déterminée. Comme le rappelle l'administration dans sa doctrine (BOI-BIC-PVMV-40-10-10-20, n°80) : 

lorsque le contribuable a exercé successivement au sein d'une société relevant du régime des sociétés de personnes, puis à titre individuel, les durées d'exploitation peuvent se cumuler lorsque l'activité exercée est la même et qu'il l'a exercée à titre professionnel dans la société dans les conditions prévues au I de l'article 151 nonies du CGI

Au cas particulier :

• le groupement forestier DG, créé le 17 novembre 2011, a revendu le 5 décembre 2013 un massif forestier acquis les 8 janvier et 12 décembre 2012 : 2 ans
• le groupement L, créé le 11 octobre 2013, a revendu le 15 octobre 2014 un massif forestier qu’il avait acquis le 14 novembre 2013 : 1 an

Autrement dit, la condition relative à l’exercice de l’activité professionnelle depuis au moins 5 ans n’était pas remplie pour chacun des groupements forestiers. Partant les époux B se sont prévalus du fait que M. B :

remplissait les conditions pour bénéficier de l’exonération dès lors qu’il exerçait, à titre individuel, une activité d’exploitant forestier depuis 2005 et qu’il a accompli les actes caractérisant l’exercice de cette profession à titre professionnel.

Pour justifier avoir exercé une activité agricole à titre professionnel depuis au moins 5 ans à la date de réalisation de la plus-value les époux B font valoir :

• l’acquisition par M. B le 28 septembre 2009, de deux parcelles ayant fait l’objet ultérieurement d’un apport au groupement forestier de Grammont, cette acquisition est intervenue moins de 5 ans avant la cession.
• un extrait d’une recherche sur Internet montrant que le nom de M. B est associé à huit groupements forestiers,
• des avis d’imposition sur les revenus des années 2008 à 2013 mentionnant des revenus agricoles d’un montant oscillant entre 830 euros et 1720 euros,
• ainsi que des extraits des agendas de M. B… au titre des années 2012 et 2013.

Toutefois pour la Cour :

ces documents ne permettent pas de caractériser une participation personnelle, directe et continue de M. B… à l’accomplissement des actes nécessaires à l’activité d’exploitant agricole qu’il prétend exercer à titre professionnel depuis au moins 5 ans. La seule circonstance qu’il serait le gérant du groupement forestier Les Pins Douglas depuis 2005, à la supposer établie, n’est pas suffisante par elle-même pour caractériser l’exercice d’une telle activité professionnelle. En outre, les avis d’imposition produits sont incomplets, le nom de M. B… figurant uniquement sur l’avis d’imposition des revenus de l’année 2013, et les extraits des agendas sont parcellaires et ne permettent pas, à leur seule lecture, d’en tirer des conclusions sur la nature de l’activité exercée.

Partant, la Cour confirme que les époux B ne pouvaient bénéficier de l'exonération de l'article 151 septies du CGI.

Concernant le fait que Mme B relèverait du régime des plus-values immobilières des particuliers

Pour mémoire, jusqu’au 31 décembre 2009, les propriétaires de terres à usage forestier ou de peuplements forestiers relèvaient du régime des plus-values professionnelles (Voir art. 76,I du CGI et Doctrine administrative 5 E-3223 n° 70).

En conséquence les propriétaires qui avaient délégué l’exploitation de leurs terres à des tiers ne pouvaient bénéficier d’aucun régime d’exonération (et notamment du dispositif de l’article 151 septies du CGI ) de l’exonération de dans la mesure où ceux-ci sont réservés aux contribuables qui exploitent personnellement leurs terres à titre professionnel.

Pour les cessions de terrains boisés opérées depuis le 1er janvier 2010 , le législateur  (Art. 13 de la LF pour 2010) a indiqué que les plus-values générées relevaient désormais du régime des plus-values immobilières des particuliers dès lors que l’activité d’exploitation ou de gestion de ces terres n’est pas exercée à titre professionnel par le cédant.

Le régime d’imposition applicable aux plus-values réalisées est déterminé en considération de la seule situation du cédant. Or, les groupements forestiers, qui ont cédé les parcelles en litige, ont déclaré ne pas être soumis à l’application des dispositions concernant les plus-values des particuliers, les mutations étant réalisées dans le cadre de leur activité professionnelle. La circonstance que M^me B… n’exerce pas d’activité professionnelle au sein des groupements n’a, ainsi, aucune incidence sur le régime applicable aux plus-values.