Le juge de l'impôt consacre le caractère purement gracieux du pouvoir de dégrèvement d'office une fois les délais de recours contentieux expirés. Cette faculté discrétionnaire échappe au contrôle du juge, même lorsque le contribuable invoque des principes européens et des jurisprudences de la CJUE postérieures à la décision juridictionnelle définitive.
Rappel du contexte :
Pour mémoire : les revenus et profits bénéficiant à des sociétés non résidentes font l’objet de retenues et prélèvements à la source, parmi lesquels la retenue sur les dividendes prévue à l’article 119 bis-2 du CGI. Une exonération de cette retenue à la source est prévue à l’article 119 quinquies du CGI pour les sociétés non résidentes qui sont à la fois déficitaires et en liquidation.
Avant 2020, les sociétés non résidentes uniquement déficitaires acquittaient immédiatement la retenue à la source.
Dans un arrêt Sofina rendu le 22 novembre 2018, la CJUE (CJUE, 22 novembre 2018, aff. C-575/17) a infirmé cette interprétation, estimant que le dispositif français conduisait à une différence de traitement entre sociétés déficitaires résidentes et non-résidentes contraire à la liberté de circulation des capitaux. dès lors que le contribuable non-résident déficitaire se voyait privé de la faculté d’obtenir le remboursement d’une retenue prélevée sur des revenus alors qu’il n’avait, dans son État de résidence, pas de capacité contributive effective. Le Conseil d’État en a tiré les conséquences dans une décision rendue le 27 février 2019.
Par ailleurs, rappelons que le contribuable dispose de délais stricts pour contester une imposition. Une fois ces délais expirés et les décisions juridictionnelles devenues définitives, il ne peut plus, en principe, solliciter un dégrèvement contentieux. L’article R. 211-1 LPF offre toutefois à l’administration la possibilité de prononcer d’office le dégrèvement ou la restitution d’impositions non dues, dans un délai fixé par le texte. Cette faculté est classiquement comprise comme un pouvoir discrétionnaire de l’administration, assimilé à une mesure gracieuse, ne pouvant faire l’objet d’un recours juridictionnel en cas de refus.
Enfin, le droit de l’UE impose aux États membres de respecter la primauté du droit européen, ainsi que l’effectivité des droits qui en découlent. Le principe de recours juridictionnel effectif, consacré notamment par l’article 47 de la Charte des droits fondamentaux de l’UE (CDFUE), exige que le contribuable puisse faire valoir ses droits devant une juridiction. Dans l'arrêt Kühne & Heitz (CJCE, 13 janvier 2004, C-453/00), la CJUE a considéré qu’en présence d’une violation du droit de l’UE révélée postérieurement par une jurisprudence nouvelle, l’administration pouvait être tenue de revenir sur une décision administrative devenue définitive, sous certaines conditions.
Rappel des faits :
La société belge FB a perçu en 2008 et 2009 des dividendes de source française soumis à la retenue à la source. Elle a initialement obtenu en première instance, en 2012, la restitution de cette retenue. Toutefois, la CAA de Versailles en 2014 puis le Conseil d’État en 2016 ont définitivement rejeté sa demande, rétablissant les impositions.
Après l’arrêt Sofina rendu par la CJUE le 22 novembre 2018, la société FB a adressé à l’administration, en octobre 2019, une demande de restitution sur le fondement de l’article R. 211-1 LPF, faisant valoir que la retenue à la source était contraire au droit de l’UE tel qu’interprété postérieurement à la décision nationale définitive.
Le Tribunal administratif de Montreuil, par un jugement du 10 janvier 2023, a rejeté la demande.
Les sociétés Frère Bourgeois Holding et FG Bros, venant aux droits de la société Frère Bourgeois, ont fait appel devant la CAA de Paris.
Elles soutenaient que l'administration était tenue d'appliquer le dégrèvement d'office conformément à la jurisprudence Kühne & Heitz de la CJUE. Elles considéraient que le refus de dégrèvement et son irrecevabilité portaient atteinte aux principes d'effectivité du droit de l'Union et au droit à un recours effectif. De son côté, l'administration opposait l'irrecevabilité traditionnelle du recours contre un refus de dégrèvement d'office, tout en contestant sur le fond l'absence de preuve de la situation déficitaire de la société en Belgique et le montant des retenues à la source réclamées.
La Cour vient de rejeter la requête des sociétés Frère Bourgeois Holding et FG Bros
La Cour Administrative d'Appel de Paris confirme l'irrecevabilité du recours, consacrant le caractère purement gracieux du pouvoir de dégrèvement d'office une fois les délais de recours contentieux expirés. Elle précise que le refus d'exercer ce pouvoir est insusceptible de recours et que cette irrecevabilité ne méconnaît ni les droits fondamentaux ni les principes du droit de l'Union européenne.
- Pour confirmer l’irrecevabilité du recours, la Cour se fonde sur la nature purement gracieuse et discrétionnaire de la faculté de dégrèvement d’office prévue à l’article R. 211-1 LPF. Une telle décision n’est pas considérée comme un acte faisant grief susceptible de recours. le contribuable a déjà eu l’opportunité d’exercer ses voies de recours normales et que la procédure de dégrèvement d’office n’est pas conçue comme un second procès ou un recours « automatique » suite à un revirement jurisprudentiel.
- La Cour rejette également l’argument selon lequel cette impossibilité de recours porterait atteinte aux principes du droit de l’UE ou aux droits et libertés garantis par la Convention européenne des droits de l’homme (CEDH).
4. Quels que soient les motifs pour lesquels un contribuable sollicite un dégrèvement ou une restitution sur le fondement des dispositions rappelées au point précédent, la décision de l'administration de faire ou non usage du pouvoir que lui confèrent lesdites dispositions, lorsque les délais de recours contentieux dont dispose le contribuable, notamment pour faire valoir une non-conformité au droit de l'Union européenne dans les conditions prévues à l'article L. 190 du livre des procédures fiscales, sont expirés, revêt un caractère purement gracieux. Il en résulte que le refus d'accorder un dégrèvement ou une restitution sur le fondement de ces dispositions est insusceptible de recours.
Par conséquent, le recours pour excès de pouvoir formé par la société Frère Bourgeois contre la décision implicite par laquelle l'administration fiscale a refusé de mettre en œuvre la faculté que lui confèrent les dispositions de l'article R. 211-1 du livre des procédures fiscales était manifestement irrecevable, cette irrecevabilité ne méconnaissant ni ses droits à un procès équitable et à un recours effectif, garantis par les stipulations de l'article 13 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et les dispositions de l'article 47 de la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne, ni son droit au respect de ses biens, garanti par l'article 1er du premier protocole additionnel à cette convention, ni les principes d'effectivité et de primauté du droit de l'Union, ni, en tout état de cause, les stipulations de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales.