Le juge de l'impôt vient de rendre une décision en matière de CIR qui pourrait avoir des implications significatives pour les entreprises ayant mis en place des plans d'intéressement similaires pour leurs équipes de R&D.
Le Crédit d'Impôt Recherche (CIR) en France couvre un large éventail de dépenses liées aux activités de recherche et développement. Les dépenses de personnel constituent une part importante de l'assiette du CIR, incluant les salaires et charges sociales des chercheurs et techniciens, ainsi que les rémunérations des dirigeants impliqués dans la recherche. Un traitement particulier est réservé aux jeunes docteurs, dont les dépenses sont doublées pendant les deux premières années suivant leur recrutement. Les dépenses de fonctionnement sont prises en compte de manière forfaitaire, représentant un pourcentage des dépenses de personnel. Les dotations aux amortissements des immobilisations affectées à la recherche sont également éligibles. La sous-traitance de travaux de recherche à des organismes agréés peut être incluse, sous certaines conditions et limites. Le CIR couvre aussi les frais liés aux brevets, incluant leur prise, maintenance et défense, ainsi que les dépenses de veille technologique et de normalisation. Les entreprises peuvent également inclure les coûts liés à l'élaboration de prototypes ou d'installations pilotes.
Ainsi, l'article 244 quater B-II-b du CGI dispose que les dépenses de recherche ouvrant droit au CIR sont […] « Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations […]. » A cet égard l’article 49 septies G de l’annexe III au CGI précise que le personnel de recherche comprend les chercheurs qui sont les scientifiques ou les ingénieurs travaillant à la conception ou à la création de connaissances, de produits, de procédés, de méthodes ou de systèmes nouveaux et les techniciens, qui sont les personnels travaillant en étroite collaboration avec les chercheurs, pour assurer le soutien technique indispensable aux travaux de recherche et de développement expérimental.
L'article 49 septies I-b de l'annexe III au CGI précise que les dépenses de personnel, afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche retenues pour déterminer le crédit d'impôt comprennent les rémunérations et leurs accessoires, ainsi que les charges sociales dans la mesure où celles-ci correspondent à des cotisations obligatoires. Sont donc pris en compte :
- les salaires proprement dits ;
- les indemnités de congés payés ;
- les avantages en nature ;
- les primes ;
- les rémunérations supplémentaires et justes prix mentionnés aux 1 et 2 de l'article L. 611-7 du CPI, au profit des salariés auteurs d'une invention résultant d'une opération de recherche ;
- et les cotisations sociales obligatoires.
Rappel des faits :
La société Rivierawaves, filiale de la SAS Ceva France, spécialisée en microélectronique, a sollicité le bénéfice du CIR au titre de l'année 2018. Estimant l'assiette du CIR plus importante que celle initialement déclarée, elle a demandé, via sa société mère, un remboursement complémentaire. Suite à une décision du 10 novembre 2022 du DDFiP des Alpes-Maritimes accordant partiellement le remboursement demandé, la société Ceva France a saisi le Tribunal administratif de Nice pour obtenir le remboursement du solde contesté, soit 83 800 €.
La société Rivierawaves a mis en place un plan d'intéressement dit "non qualifié" pour ses salariés engagés dans l'activité de recherche et développement. Les cotisations sociales obligatoires afférentes aux avantages octroyés dans ce cadre sont au cœur du litige.
Arguments du contribuable :
- les cotisations sociales obligatoires acquittées par la société Rivierawaves afférentes aux différents avantages octroyés à ses salariés engagés dans l'activité de recherche et développement dans le cadre d'un plan d'intéressement dit non qualifié, qui ont été effectivement comptabilisées, sont éligibles au CIR
- La société invoque la doctrine administrative (BOI-BIC-RICI-10-10-20-20, §280 et suivants) pour justifier sa position.
Arguments de l'administration : L'administration conteste la position du contribuable sans que le jugement ne détaille ses arguments.
Un plan d'intéressement "non qualifié" est un terme qui n'a pas de définition juridique précise en droit français, mais qui est souvent utilisé dans le contexte des rémunérations incitatives, notamment dans les entreprises internationales ou influencées par les pratiques anglo-saxonnes.
Un plan d'intéressement "qualifié" en France fait référence aux dispositifs d'intéressement encadrés par la loi, notamment par le Code du travail. Ces plans bénéficient d'un régime fiscal et social avantageux, sous réserve de respecter certaines conditions (mise en place par accord collectif, formule de calcul prédéfinie, etc.).
En revanche, un plan d'intéressement "non qualifié" désigne généralement un système de rémunération variable ou incitative qui ne répond pas aux critères légaux des plans d'intéressement "qualifiés". Ces plans peuvent prendre diverses formes, telles que :
- Des bonus liés à la performance de l'entreprise ou individuelle, mais ne répondant pas aux critères légaux de l'intéressement.
- Des plans d'attribution d'actions ou d'options sur actions (stock-options) qui ne bénéficient pas des régimes fiscaux et sociaux spécifiques prévus par la loi française.
- Des systèmes de rémunération différée ou de rétention basés sur la performance à long terme de l'entreprise.
- Des plans de phantom shares ou d'unités de performance, où les salariés reçoivent des unités virtuelles dont la valeur est liée à celle de l'entreprise, sans pour autant détenir réellement des actions.
Ces plans "non qualifiés" sont souvent utilisés pour offrir une flexibilité accrue dans la conception des systèmes de rémunération, notamment pour les cadres dirigeants ou les employés clés. Ils permettent aux entreprises d'adapter leurs systèmes incitatifs à leurs besoins spécifiques, sans être contraints par le cadre réglementaire strict des plans qualifiés.
Cependant, ces plans "non qualifiés" ne bénéficient généralement pas des avantages fiscaux et sociaux accordés aux plans qualifiés. Les sommes versées dans le cadre de ces plans sont généralement traitées comme des éléments de rémunération ordinaires, soumis aux cotisations sociales et à l'impôt sur le revenu selon les règles de droit commun.
Position du juge :
- Le juge considère que les avantages en nature issus du plan d'intéressement même "non qualifié", constituent un accessoire de la rémunération des salariés, imposables dans la catégorie des traitements et salaires.
- Ces avantages sont des dépenses de personnel pouvant être comprises dans l'assiette du CIR, même s'ils sont comptabilisés en transfert de charges.
- Par conséquent, les cotisations sociales obligatoires assises sur ces versements peuvent également être comprises dans l'assiette du CIR.
- Cependant, le juge estime manquer d'éléments précis sur la nature et le montant exacts des cotisations sociales en question.
- Il décide donc de surseoir à statuer et de rouvrir l'instruction, demandant à la société de fournir les bulletins de salaires et tout autre élément permettant d'établir précisément la nature et le montant des cotisations sociales concernées.
Il résulte de ces dispositions qu'alors même que les montants des versements effectués par une société à ses salariés en application d'un accord d'intéressement, tels que les avantages en litige, sont déterminés en fonction du cours du marché financier et proviennent des actions détenues par les salariés sur ce marché sans impliquer de désinvestissement de la part de la société employeuse, ces avantages en nature donnent lieu à la comptabilisation de charges déductibles du résultat de l'exercice au titre duquel ils sont effectués.
Ils constituent pour les chercheurs et techniciens qui en bénéficient un accessoire de leur rémunération et sont imposés à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des traitements et salaires, entre les mains des salariés bénéficiaires.
Dans ces conditions, sans qu'y fasse obstacle la circonstance que ces charges seraient comptabilisées par la société Rivierawaves en transfert de charges, ces versements constituent, pour les salariés, un accessoire de leur rémunération, au sens des dispositions de l'article 49 septies I de l'annexe III au code général des impôts, et, pour la société, des dépenses de personnel pouvant être comprises dans l'assiette du crédit d'impôt recherche, sur le fondement des dispositions précitées du II de l'article 244 quater B du code général des impôts.
Par voie de conséquence, les cotisations sociales obligatoires assises sur ces versements peuvent également être comprises dans l'assiette du crédit d'impôt recherche sur le fondement des mêmes dispositions.
Cette décision pourrait avoir des implications significatives pour les entreprises ayant mis en place des plans d'intéressement similaires pour leurs équipes de R&D. Elle ouvre potentiellement la voie à une augmentation de l'assiette du CIR pour ces entreprises.
Cependant, la décision finale étant suspendue à la fourniture de justificatifs détaillés, elle rappelle également l'importance cruciale d'une documentation rigoureuse des dépenses déclarées au titre du CIR.