La Juridiction administrative vient de rendre une décision intéressante relative à l’ancien dispositif d’abattement pour départ à la retraite du dirigeant de PME (Art. 150-0 D ter du CGI) applicable en matière plus-value mobilière et plus particulièrement à la condition, en vertu de laquelle, le cédant doit cesser toute fonction dans la société dont les titres ou droits sont cédés et faire valoir ses droits à la retraite dans les deux années suivant ou précédant la cession, dans l'hypothèse d'une cession d'actions détenues conjointement par un couple à raison de leur mariage sous le régime de la communauté universelle.
Pour mémoire, l’article 29 de la LFR pour 2005 avait institué un mécanisme d’abattement pour durée de détention, codifié à l’article 150-0 D bis du CGI applicable aux plus-values réalisés depuis le 1er janvier 2006 par les particuliers lors de la cession de titres ou droits de sociétés européennes. Cet abattement était égal à un tiers par année de détention des titres ou droits cédés et s’applique dès la fin de la sixième année, ce qui conduist à une exonération totale des plus-values réalisées lors de la cession de titres ou droits détenus depuis plus de huit ans.
Les premiers effets de l’abattement pour durée de détention devaient intervenir pour les cessions réalisées à compter de 2012, avec un plein effet (exonération totale) à compter de 2014 (En définitive cet abattement n’a pas pu s’appliquer, le régime ayant été réformé en 2012).
Par exception, cet abattement pour durée de détention a toutefois été d’application immédiate pour les gains nets réalisés, du 1er janvier 2006 au 31 décembre 2013, par les dirigeants de PME à l’occasion de leur départ à la retraite, sous réserve du respect de certaines conditions prévues à l’article 150-0 D ter du CGI (dispositif transitoire).
Ainsi le cédant doit de manière continue pendant les cinq années précédant la cession
- avoir exercé, au sein de la société dont les titres ou droits sont cédés, une fonction de direction dont la rémunération représente plus de la moitié de ses revenus professionnels ;
- avoir détenu seul ou avec des membres de sa famille une participation substantielle dans la société, soit 25 % au moins des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux de celle-ci ;
- cesser toute fonction dans la société dont les titres ou droits sont cédés et faire valoir ses droits à la retraite dans les deux années suivant ou précédant la cession (…) ".
Ce dispositif, d'abattement pour durée de détention dont bénéficie le dirigeant de PME partant en retraite a été transformé en abattement de 500.000 par la Loi de Finances pour 2014. S'il a depuis été aménagé par les collectifs budgétaires suivants, le principe est resté le même.
Cet abattement fixe sur les plus-values réalisées par le dirigeant partant à la retraite a été prolongé pour une durée de cinq ans, jusqu’au 31 décembre 2022 par la Loi de Finances pour 2018 puis, jusq'au 31 décembre 2024 par l'article 19 de la LF pour 2022.
Pour le moment aucune disposition légale ne prévoit le maintien du dispositif au-delà de 2024 !
Rappel des faits :
A l’issue d’un contrôle sur pièces, l’administration a remis en cause l’exonération d’imposition, prévue par l’article 150-0 D ter du CGI, sous le bénéfice de laquelle M. et Mme A… avaient placé la plus-value réalisée lors de la cession, le 20 juin 2012, des actions de la société Sud Investissements Participation.
Par un jugement du 20 décembre 2018, le tribunal administratif de Bastia a réduit de 992 000 € le montant de la plus-value de cession en litige et a prononcé la réduction correspondante des impositions supplémentaires contestées ainsi que celle des pénalités pour manquement délibéré dont elles étaient assorties.
Par un arrêt du 6 avril 2021, la cour administrative d’appel de Marseille a, sur appel du ministre de l’économie, des finances et de la relance, annulé le jugement.
Le bénéfice de l’abattement prévu à l’article 150-0 D ter du code général des impôts est subordonné au respect de plusieurs conditions relatives à la personne du cédant, tenant notamment à l’exercice effectif de fonctions de direction normalement rémunérées au sein de la société dont les titres sont cédés et à la cessation de toute fonction au sein de cette même société dans l’année suivant la cession.
Par suite, le respect de ces conditions s’apprécie nécessairement, dans le cas d’un couple marié, au niveau de chaque conjoint pris isolément, alors même que le législateur a prévu, au b du 2° de l’article 150-0 D ter, que la condition relative à la détention de manière continue pendant les cinq années précédant la cession d’au moins 25 % des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux de la société dont les titres sont cédés doit être appréciée tant au regard des titres détenus directement par le cédant que des titres détenus par l’intermédiaire d’autres membres de son groupe familial et notamment par son conjoint.
Si les dispositions du 1 de l’article 6 du code général des impôts soumettent les personnes mariées à une imposition commune pour les revenus perçus par chacune d’elles, cette règle n’implique pas, par elle-même, d’apprécier au niveau du foyer fiscal le respect des conditions d’éligibilité à l’abattement pour durée de détention applicable aux cessions réalisées par les dirigeants de sociétés lors de leur départ en retraite.
Enfin, la circonstance que les époux seraient mariés sous le régime de la communauté légale et que le prix versé à chaque époux en contrepartie de la cession des titres serait, en application des règles civiles applicables à ce régime matrimonial, porté à l’actif de la communauté, est sans incidence sur l’appréciation individuelle que requiert l’application des dispositions fiscales en cause.
M. et Mme A se sont pourvus en cassation contre l’arrêt du 6 avril 2021.
Ils estiment qu'ils étaient en droit de bénéficier du dispositif d’abattement prévu par l’article 150-0 D ter du code général des impôts au titre de la cession des actions de la société Sud Investissement Participation, dès lors que les conditions (et notamment la condition tenant à la cessation de toute fonction dans la société dont les titres ou droits sont cédés et au fait de faire valoir ses droits à la retraite dans les deux années suivant ou précédant la cession) étaient remplies par Mme A et qu'ils étaient mariés sous le régime de la communauté.
Le Conseil d'Etat vient de faire droit à la demande des époux A.
Pour juger que la plus-value réalisée par M. et Mme A… lors de la cession des titres de la société Sud Investissement Participation, dont ils avaient été tous les deux les dirigeants, ne pouvait bénéficier du régime de l’abattement prévu par l’article 150-0 D ter du code général des impôts, la cour s’est fondée sur ce que M. A… avait seul la qualité de cédant de ces titres et qu’ayant fait valoir ses droits à la retraite dix ans avant la cession, il ne satisfaisait pas à la condition posée par le c) du 2° du I de cet article.
Toutefois, en se fondant, pour juger que M. A était l’unique cédant des titres en litige, sur la seule mention figurant dans la liasse fiscale déposée par la société Sud Investissement Participation au titre de l’exercice clos en 2011 selon laquelle l’intéressé était propriétaire de ces titres et en écartant comme dépourvu de toute valeur probante à cet égard l’acte de cession, produit par les requérants, qui désignait M. et Mme A… comme les deux cédants des actions qu’ils détenaient conjointement à raison de leur mariage sous le régime de la communauté universelle, la cour a insuffisamment motivé son arrêt et commis une erreur de droit.
Son arrêt doit, par suite, être annulé, sans qu’il soit besoin de se prononcer sur les autres moyens du pourvoi.