Le Comité de l'abus de droit fiscal confirme dans deux affaires la requalification, par l'administration fiscale, d'une vente de la nue-propriété d'un bien immobilier en donation déguisée avec charge considérant que l'opération dissimulait une libéralité au profit de la SCI acquéreur détenue par le fils de la venderesse.
Il ressort de l'article 894 du code civil que la donation entre vifs est un acte par lequel le donateur se dépouille actuellement et irrévocablement de la chose donnée en faveur du donataire qui l'accepte. La qualification de libéralité suppose la réunion d'un élément matériel (un avantage objectif conféré au bénéficiaire) et d'un élément intentionnel (l'intention libérale du donateur).
Rappel des faits :
Le 20 décembre 2017, Mme X a vendu à la SCI Z la nue-propriété d'un ensemble immobilier situé dans la commune de A, dans le Var, pour un prix déclaré de 1 190 000 €, payé le jour de la vente. Il s'agit d'une villa construite en 1961, utilisée comme résidence secondaire par Mme X, avec une surface habitable de 167 m² sur un terrain de 4 167 m².
La SCI Z, créée en 2008, avait pour objet initial l'acquisition, l'administration et la location de biens immobiliers. En novembre 2016, son objet social a été étendu pour inclure la mise à disposition gratuite des biens immobiliers au profit des associés et/ou de leurs descendants ou conjoints.
Le capital social de la SCI Z est réparti comme suit :
- M. Y, fils unique de Mme X, gérant statutaire, détient 996 parts en pleine propriété et 2 parts en usufruit.
- Son épouse et Mme X détiennent chacune une part en pleine propriété.
- Les deux enfants de M. Y détiennent chacun une part en nue-propriété.
La SCI Z ne disposait pas de biens immobiliers avant cette acquisition et n'exerce pas d'activité génératrice de revenus, n'ayant pas souscrit de déclarations fiscales.
Le 10 mars 2021, l'administration fiscale a adressé deux propositions de rectification à Mme X et à la SCI Z, mettant en œuvre la procédure de l'abus de droit fiscal prévue à l'article L. 64 du LPF. Elle a estimé que la valeur vénale déclarée de l'ensemble immobilier était insuffisante et a procédé à sa réévaluation en se fondant sur quatre transactions comparables.
Après recours hiérarchique, l'administration a retenu une valeur en pleine propriété de 3 832 950 €, soit une valeur de la nue-propriété de 2 683 065 €, compte tenu de l'âge de l'usufruitière (Mme X avait 80 ans au moment de la vente). Elle a ainsi constaté une minoration du prix de vente de 1 493 065 €, soit 55 % par rapport à la valeur réelle du bien.
Considérant que la vente dissimulait en réalité une donation avec charge, l'administration a requalifié l'opération en donation taxable aux droits de mutation à titre gratuit au taux de 60 %, applicable aux donations consenties à une SCI. Elle a également appliqué la majoration de 80 % pour abus de droit prévue à l'article 1729-b du CGI.
Le Comité a validé la position de l'administration
- Concernant la valeur vénale du bien. En s'appuyant sur des comparables, l'administration établit une minoration de prix de 55% par rapport à la valeur de marché. Face à cette évaluation, le Comité a relevé que les contestations des contribuables ne sont pas étayées d'éléments suffisants pour la remettre en cause.
- Concernant la théorie des donations avec charges. Se fondant sur la jurisprudence de la Cour de cassation, il rappelle qu'une donation avec charge constitue une libéralité pour le tout dès lors que la charge (ici le prix payé) est inférieure à la valeur du bien transmis.
- Il caractérise l'intention libérale par un faisceau d'indices : l'âge avancé de la cédante (80 ans), les liens familiaux (fils unique), le contrôle quasi-total de la SCI par le fils, et l'existence d'une précédente donation d'un terrain attenant.
Le Comité émet en conséquence l’avis que l’administration est fondée à mettre en œuvre la procédure de l’abus de droit fiscal prévue par l’article L. 64 du livre des procédures fiscales.
Enfin, le Comité estime que la SCI Z doit être regardée comme ayant eu l’initiative principale des actes constitutifs de l’abus de droit et, en outre, comme en ayant été le principal bénéficiaire au sens du b) de l’article 1729 du Code général des impôts. Il émet donc l’avis que l’administration est fondée à appliquer la majoration de 80 % prévue par ces dispositions au paiement de laquelle, outre les droits rappelés, Mme X est solidairement tenue.
Nota : l’administration a pris note de l'avis émis par le comité.