Le juge de l'impôt précise les limites des droits du contribuable face aux prérogatives de l'administration lors d'un contrôle inopiné, en écartant la transmission d'une QPC relative à la saisie des fichiers informatiques.
Pour mémoire, le contrôle inopiné constitue une modalité particulière d'engagement de la vérification de comptabilité, permettant à l'administration fiscale de se présenter sans avis préalable dans les locaux professionnels du contribuable afin de procéder à des constatations matérielles. Ce dispositif, prévu au dernier alinéa de l'article L. 47 du LPF, vise à prévenir toute altération ou destruction des éléments probants avant le début effectif du contrôle.
L'article L. 47 du LPF encadre strictement cette procédure en prévoyant que l'avis de vérification et la charte des droits et obligations du contribuable vérifié sont remis au contribuable au début des opérations de constatations matérielles. Surtout, le texte précise que l'examen au fond des documents comptables ne peut commencer qu'à l'issue d'un délai raisonnable permettant au contribuable de se faire assister par un conseil.
L'article L. 47 A-III du même livre complète ce dispositif en autorisant les agents de l'administration, lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, à réaliser deux copies des fichiers relatifs aux informations, données et traitements informatiques. Ces copies sont scellées, l'une étant remise au contribuable et l'autre conservée par l'administration. À l'issue du délai raisonnable, les deux copies sont confrontées afin de s'assurer qu'aucune altération n'est intervenue.
Ce dispositif de copie des fichiers informatiques lors du contrôle inopiné répond à une préoccupation : prévenir la manipulation des données enregistrées dans les systèmes de caisse, lesquels constituent souvent l'élément central de reconstitution des recettes dans les activités de commerce de détail ou de restauration.
- Le contrôle inopiné (Art. L. 47 du LPF) : il permet à l'administration de se présenter sans prévenir pour effectuer des constatations matérielles (état des stocks, existence de la comptabilité).
- La copie de fichiers (Art. L. 47 A, III du LPF) : il autorise les agents à réaliser deux copies scellées des fichiers comptables et des logiciels de caisse pour éviter toute altération ultérieure.
Rappel des faits :
La SARL CD a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre des années 2016 à 2018. Dans le cadre de ce contrôle, l'administration fiscale a procédé à un contrôle inopiné dans les locaux de la société et a, à cette occasion, réalisé une copie des fichiers informatiques se rapportant au logiciel de caisse XMPS utilisé par l'entreprise.
L'administration a ensuite effectué des traitements informatiques sur ces fichiers afin de déterminer le montant des recettes qui auraient été éludées. Ces investigations ont conduit à des rectifications en matière d'impôt sur les sociétés, de TVA, de CVAE et de taxe additionnelle, ainsi qu'à l'application de l'amende prévue par l'article 1729 H du CGI.
CD a contesté l'ensemble de ces impositions devant le TA de Paris, qui a rejeté sa demande par un jugement du 5 mai 2025.
La société a fait appel de ce jugement.
À l'appui de son appel, la société a sollicité la transmission au Conseil d'État d'une QPC portant sur la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution des dispositions du dernier alinéa de l'article L. 47 du LPF et du III de l'article L. 47 A du même livre. La société demandait également à la Cour de désigner un expert en informatique chargé de vérifier si les traitements informatiques réalisés par l'administration résultaient uniquement d'une analyse des fichiers saisis ou avaient fait appel à des éléments provenant d'une source extérieure à la vérification.
CD soutenait que les dispositions contestées portaient atteinte aux droits garantis par les articles 2 et 16 de la DDHC de 1789.
- S'agissant de l'article 2 de la DDHC, CD faisait valoir que le contrôle inopiné effectué au « domicile professionnel » afin de saisir des fichiers informatiques relatifs à un logiciel de caisse portait atteinte à ce droit dès lors qu'il n'était pas encadré de manière suffisante. Elle relevait notamment l'absence de contrôle judiciaire préalable et de motivation de la mesure d'intervention, contrairement aux garanties entourant les visites domiciliaires prévues à l'article L. 16 B du LPF
- Concernant l'article 16 de la DDHC, CD soutenait que le recours juridictionnel postérieur excluait le contrôle de la légitimité et de la proportionnalité de la mesure de contrôle inopiné.
La société faisait enfin observer que le Conseil constitutionnel n'avait jamais examiné la conformité à la Constitution des dispositions relatives au contrôle inopiné, s'étant seulement prononcé sur les dispositions de l'article L. 16 B du LPF relatives aux visites domiciliaires.
La CAA de Paris vient de refuser de transmettre la QPC au Conseil d'État, estimant qu'elle était dépourvue de caractère sérieux
-
Elle rappelle le champ limité des opérations pouvant être effectuées lors d'un contrôle inopiné : la copie des fichiers sous scellés n'est pas un examen au fond. Elle vise uniquement à figer les données au jour du contrôle pour garantir l'intégrité de la comptabilité. C'est une mesure de conservation.
-
Elle rappelle également le respect du débat contradictoire : L'examen des documents ne commence qu'après un délai raisonnable, laissant au contribuable le temps de se faire assister par un conseil. Les scellés sont ensuite brisés en présence de ce dernier.
-
Enfin la Cour prend en compte l'objectif de valeur constitutionnelle de lutte contre la fraude fiscale: Elle rappelle que cet objectif (issu de l'égalité devant l'impôt, Art. 13 de la DDHC) justifie des mesures de contrôle strictes, dès lors qu'elles sont encadrées.
Concernant l'absence de contrôle judiciaire préalable : La société invoquait l'analogie avec les visites domiciliaires (Art. L. 16 B du LPF), qui exigent l'autorisation d'un juge. La Cour écarte ce moyen : le contrôle inopiné se limite aux locaux professionnels et aux constatations matérielles. Le contrôle juridictionnel a posteriori exercé par le juge de l'impôt sur la régularité de la procédure est jugé suffisant pour garantir le droit au recours.
La Cour conforte la validité constitutionnelle du dispositif de contrôle inopiné et de copie des fichiers informatiques prévu aux articles L. 47 et L. 47 A du LPF.
La Cour rappelle la différence entre le contrôle inopiné et la visite domiciliaire de l'article L. 16 B du LPF. Cette dernière, qui permet une véritable perquisition avec saisie de documents et fichiers, est subordonnée à une autorisation préalable du juge des libertés et de la détention et fait l'objet d'un encadrement renforcé validé par le Conseil constitutionnel.
Le contrôle inopiné, en revanche, se limite à des constatations matérielles et à la fixation des données, sans examen immédiat au fond. Cette limitation justifie, selon la Cour, que le législateur n'ait pas prévu d'autorisation judiciaire préalable.