Le juge de l'impôt retient une conception souple de la prise de position formelle (Art. L80 B du LPF) qui n'est pas nécessairement subordonnée à une demande écrite préalable dès lors que l'administration s'estime suffisamment informée pour se prononcer.
Grâce à une garantie figurant aujourd’hui à l’article L. 80 A du LPF, la loi protège le contribuable des changements d’interprétation par l’administration des textes fiscaux. Cette garantie permet au contribuable d’obtenir gain de cause, en cas de différend avec les services fiscaux, s’il s’appuie sur une interprétation de la loi fiscale qui a été admise par l’administration, par exemple dans des circulaires, des instructions ministérielles ou dans le Bulletin officiel des finances publiques - impôts. Le contribuable peut se prévaloir de cette interprétation administrative, dite « doctrine », même si elle est contraire à la loi fiscale.
Les disposition l'article L. 80 B-1° du LPF dénommées « procédure de rescrit général », constituent une extension de la garantie précédente et ouvrent au contribuable la possibilité d’opposer à l’administration ses prises de position formelle sur l’appréciation de situations de fait au regard d’un texte fiscal.
Rappel des faits :
M. A, fondateur et directeur d’un studio de cours de théâtre privé dans lequel il dispense des formations, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité portant sur la période couvrant les années 2013 à 2015, à l’issue de laquelle l’administration lui a refusé le bénéfice de l’exonération de TVA prévue en matière d’enseignement par l’article 261-4-4°-b du CGI du CGI au motif qu’il n’était pas rémunéré directement par ses élèves qui payaient leurs cours au « Studio A… ».
M. A a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de TVA auxquels il a été assujetti au titre de la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015. Par un jugement du 23 juillet 2020, le TA de Paris a prononcé partiellement la décharge sollicitée, à hauteur de la somme de 26 799 € en droits et pénalités et rejeté le surplus de la demande.
Par une ordonnance du 7 avril 2021, la présidente de la 2ème chambre de la cour administrative d’appel de Paris a rejeté l’appel formé par M. A… contre ce jugement en tant que celui-ci avait rejeté le surplus de sa demande. Par une décision du 4 mai 2023, le Conseil d’Etat, statuant au contentieux, a annulé l’ordonnance du 7 avril 2021 et a renvoyé l’affaire à la Cour.
La Cour d'Appel vient de faire droit à la demande en décharge des rappels de TVA auxquels a été assujetti M.A
Pour mémoire le Conseil d'Etat a jugé le 4 mai 2023 que :
pour demander la décharge des rappels de TVA restant en litige, M. A a produit une attestation en date du 16 décembre 2013 par laquelle le contrôleur des finances publiques du service des impôts des entreprises de Paris 13ème La Gare certifie qu’il n’est pas assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée du fait de son activité de professeur de théâtre.
Dès lors qu’il relevait que cette attestation avait été délivrée au requérant, à sa demande, pour les besoins de son activité professionnelle à laquelle il était fait expressément référence, l’auteur de l’ordonnance attaquée a commis une erreur de droit en jugeant que ce document n’était pas susceptible de constituer une prise de position formelle au sens de l’article L. 80 B du livre des procédures fiscales.
Devant la cour, M. A fait M. A fait valoir que les trois attestations successives délivrées par l'administration les 16 décembre 2013, 15 avril 2015 et 28 juin 2016 constituent des prises de position formelles sur sa situation au regard de la TVA, opposables à l'administration pour l'ensemble de la période vérifiée en vertu des articles L. 80 A et L. 80 B du LPF.
L'administration soutient :
- que l'exonération de TVA n'était pas applicable compte tenu des modalités de rémunération de M. A via le studio.
- que les attestations produites, établies au vu des seuls éléments déclaratifs, sans information sur l'organisation réelle de l'activité, ne caractérisent pas des prises de position formelles au sens de l'article L. 80 B du LPF, faute notamment de demandes écrites préalables conformes à l'article R*. 80 B-11 du même livre.
Elle conclut au rejet de l'appel principal et forme un appel incident tendant à l'annulation de la décharge partielle prononcée par les premiers juges.
La cour juge d'abord, sur l'appel incident, que l'exonération de TVA était effectivement inapplicable en raison du mode de rémunération indirect de M. A.
Elle considère ensuite, sur l'appel principal, que les attestations des 16 décembre 2013 et 15 avril 2015, bien que non précédées de demandes écrites circonstanciées - que l'administration n'avait pas exigées - constituent néanmoins des prises de position formelles opposables, précisément circonstanciées quant à l'activité de M. A.
l’attestation du 16 décembre 2013 du contrôleur des finances publiques du service des impôts des entreprises de Paris 13ème La Gare précise que M. A… n’est pas assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée du fait de son activité de professeur de théâtre. L’attestation établie par le même agent le 15 avril 2015 précise que son activité de professeur de théâtre relève du régime des bénéfices non commerciaux et qu’il n’est pas assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée. La dernière attestation délivrée le 28 juin 2016 ajoute que cette exonération relève des dispositions du 4° b du 4 de l’article 261 du code général des impôts.
En outre, la proposition de rectification du 25 juillet 2016 fait état de la taxe due à raison des enseignements dispensés par M. A… lui-même.
Ainsi qu’il a été énoncé précédemment, les attestations délivrées à M. A… doivent au regard de leur contenu, être regardées comme une prise de position formelle de l’administration sur la situation de fait présentée par M. A… pour les besoins de son activité professionnelle au regard des dispositions du 4° b du 4 de l’article 261 du code général des impôts. Contrairement à ce que soutient le ministre, ces prises de position formelle n’étaient pas nécessairement subordonnées à une demande écrite de l’intéressé formulée conformément aux exigences fixées à l’article R. 80 B-11 du livre des procédures fiscales et l’administration doit être regardée comme s’étant estimée suffisamment éclairée sur les demandes orales qui lui étaient présentées en y apportant une réponse, qu’elle pouvait au demeurant conditionner au respect des conditions légales prévues.
Elle prononce donc la décharge des rappels de TVA couverts par ces prises de position, du 1er décembre 2013 au 31 mars 2015, en sus de celle prononcée en première instance au titre de la période postérieure déjà couverte par l'attestation du 15 avril 2015.