Droits de succession : l'infirmité survenue dans le cadre d'un cumul emploi-retraite ne donne pas droit à l'abattement pour handicap

Le juge de l'impôt apporte un nouvel éclairage sur l'articulation entre l'abattement pour handicap de l'article 779-II du CGI et la situation des héritiers retraités ayant repris une activité professionnelle. Pour celui-ci la « vie active » au sens de l'article 294 de l'annexe II au CGI prend fin à la date de liquidation de la pension de retraite, sans que la reprise ultérieure d'un emploi salarié ne la prolonge. Une infirmité survenue en période de cumul emploi-retraite ne peut donc ouvrir droit à l'abattement, faute d'avoir pu affecter le montant de la pension.

Pour mémoire, l'article 779-II du CGI prévoit un abattement spécifique de 159 325 € sur la part de tout héritier, légataire ou donataire incapable de travailler dans des conditions normales de rentabilité en raison d'une infirmité physique ou mentale, congénitale ou acquise. Cet abattement, se cumule avec l'abattement de droit commun applicable en fonction du lien de parenté avec le défunt (100 000 € en ligne directe).

L'article 293 de l'annexe II au CGI précise que toutes les infirmités, congénitales ou acquises, existant au jour de la donation ou de l'ouverture de la succession sont prises en compte. L'article 294 de la même annexe encadre la preuve que doit rapporter le redevable qui invoque son infirmité. Celui-ci doit justifier que son handicap l'empêche soit de se livrer dans des conditions normales de rentabilité à toute activité professionnelle, soit, s'il est mineur, d'acquérir une instruction ou une formation professionnelle de niveau normal. La preuve peut être apportée par tous moyens, et notamment par une décision de la commission des droits et de l'autonomie des personnes handicapées (CDAPH).

La jurisprudence de la Cour de cassation a précisé les contours de ce dispositif en posant deux principes complémentaires. D'une part, l'exercice d'une activité professionnelle rémunérée ne prive pas automatiquement le redevable du bénéfice de l'abattement, l'essentiel étant de déterminer si les conditions de rentabilité de cette activité sont « normales » (Arrêt de la Cour de Cassation du 2 mai 1990, n° 88-18.590). D'autre part, la seule circonstance que le redevable soit atteint d'un handicap, même grave, ne suffit pas à lui ouvrir droit à l'abattement (Arrêt de la Cour de Cassation du 20 novembre 1990, n° 89-10.444). Il n'existe donc aucune présomption selon laquelle une infirmité empêcherait son porteur de travailler dans des conditions normales de rentabilité. Le redevable doit positivement démontrer le lien de causalité entre son handicap et la limitation de son activité professionnelle ou le blocage de son avancement (Arrêt de la Cour de Cassation du 23 juin 2021, n° 19-16.680).

La question posée ici concerne la situation des redevables retraités au jour de l'ouverture de la succession. L'article 294 de l'annexe II au CGI prévoit une adaptation du critère pour cette hypothèse : le redevable retraité doit démontrer que l'infirmité survenue « au cours de sa vie active » a eu une incidence sur le montant de sa pension en l'ayant empêché de se livrer dans des conditions normales de rentabilité à une activité professionnelle. Cette formulation implique un double critère : l'infirmité doit être survenue pendant la vie active, et elle doit avoir affecté le niveau de la pension de retraite.

Rappel des faits :

Mme O née en 1952, a hérité de M. V décédé en 2020, d'une somme de 167 831 €. Cette somme a bénéficié de l'abattement de droit commun de 100 000 € applicable aux transmissions en ligne directe, aboutissant à une part taxable de 67 831 €et à des droits de succession de 11 761 €, que la contribuable a acquittés.

Le parcours professionnel de Mme O se décompose en plusieurs phases. Elle a exercé une activité professionnelle jusqu'en mai 2012, date à laquelle elle a liquidé sa retraite à l'âge de 60 ans, bénéficiant du dispositif de départ anticipé pour carrière longue. Dès le mois de juin 2012, elle a repris une activité salariée au sein du cabinet de son mari. En mars 2017, soit environ cinq ans après son départ à la retraite, elle a subi une grave intervention chirurgicale consistant en l'ablation d'une tumeur cérébrale, laquelle lui a causé une infirmité. Elle a été placée en arrêt maladie de mars 2017 au 26 février 2020, date à laquelle elle a repris à mi-temps, avant d'arrêter définitivement en juin 2021.

Estimant que son infirmité lui ouvrait droit à l'abattement de 159 325 € prévu par l'article 779 II du CGI, Mme O a sollicité la restitution intégrale des droits de succession acquittés.

Suite au rejet de sa réclamation, Mme O a saisi le TJ de Toulouse.

• Elle soutient que son infirmité, résultant de l'ablation d'une tumeur cérébrale en mars 2017, la rendait incapable de travailler dans des conditions normales de rentabilité au jour de l'ouverture de la succession en 2020, et qu'elle remplissait dès lors les conditions de l'article 779-II du CGI. Elle sollicite l'application de l'abattement de 159 325 €, lequel, combiné avec l'abattement en ligne directe de 100 000 €, excédait la part héréditaire de 167 831 € et conduisait à une décharge totale des droits de succession. Son argumentation se concentre sur la réalité et la gravité de son infirmité, attestée par la nature de l'intervention chirurgicale subie et par la durée de l'arrêt maladie qui s'en est suivi (près de trois ans). Elle fait valoir que son handicap l'empêchait effectivement de se livrer à une activité professionnelle dans des conditions normales de rentabilité, comme en témoigne l'impossibilité de reprendre son activité autrement qu'à mi-temps et la cessation définitive de toute activité en juin 2021.

Le tribunal de Toulouse vient de rejeter la demande de Mme O

Après avoir rappelé le droit positif, le tribunal a souligné qu'il n'existait aucune présomption entre l'existence d'un handicap et l'incapacité de travailler dans des conditions normales de rentabilité, et que le redevable devait prouver le lien de causalité entre son infirmité et l'atteinte à sa capacité professionnelle. Il a relevé ensuite au cas particulier :

• que Mme O a demandé sa retraite à l'âge de 60 ans en mai 2012 dans le cadre du dispositif carrière longue,
• qu'elle a repris une activité salariée dès juin 2012 au cabinet de son mari,
• que l'intervention chirurgicale à l'origine de son infirmité est intervenue en mars 2017...« plus de cinq années après son départ à la retraite ».
• qu’elle a été placée en arrêt maladie de mars 2017 au 26 février 2020 puis a repris à mi-temps avant d’arrêter en juin 2021.

Le tribunal en a déduit que

L'infirmité de Mme [V] [O] n''est pas survenue au cours de sa vie active, telle qu'elle est définie par le CGI, mais plus de cinq années après son départ à la retraite, et que celle-ci n'a donc pas eu une incidence sur le montant de sa pension en l'ayant empêché de se livrer dans des conditions normales de rentabilité à une activité professionnelle.

Le raisonnement du tribunal repose sur une distinction chronologique entre la « vie active », qui s'achève au moment du départ à la retraite, et la période postérieure, même si celle-ci comporte une reprise d'activité salariée. En l'espèce, Mme O avait certes repris une activité après sa retraite, mais cette circonstance n'a pas été considérée par le tribunal comme une prolongation de sa « vie active ». Le départ à la retraite, formellement acté en mai 2012, marque la fin de la vie active indépendamment de toute reprise d'emploi ultérieure.

Par voie de conséquence, une infirmité survenue en 2017 dans le cadre de cette activité reprise après retraite ne peut, semon les juges du fond, être rattachée à la vie active et ne peut donc avoir eu d'incidence sur le montant de la pension de retraite, laquelle avait déjà été liquidée.