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L'apport en société pour trente ans d'un usufruit viager préconstitué ne relève pas de l'article 13-5 du CGI

Article de la rédaction du 27 octobre 2021

Crédit photo : zephyr_p - stock.adobe.com

La juridiction administrative vient de rendre une décision relativement à la cession à titre onéreux d’un usufruit temporaire (Art. 13-5 du CGI) par laquelle elle retient une solution contraire à la doctrine BOFIP.

En application de l’article 15 de la troisième loi de finances rectificative pour 2012 (n° 2012-1510 du 29 décembre 2012), le produit résultant de la première cession à titre onéreux d’un même usufruit temporaire est, par dérogation aux dispositions relatives à l’imposition des plus-values, imposable à l’impôt sur le revenu dans la catégorie de revenus à laquelle se rattache au jour de la cession le revenu procuré ou susceptible d’être procuré par le bien ou le droit sur lequel porte l’usufruit cédé (Art. 13-5 du CGI).

« Cette mesure, qui s’applique aux cessions à titre onéreux d’un même usufruit temporaire intervenues à compter du 14 novembre 2012, poursuit une double finalité :

d’une part, elle contribue à lutter contre des stratégies d’optimisation fiscale détournant l’esprit de la loi ; en cela, elle s’inscrit naturellement dans le plan global de renforcement de la lutte contre la fraude et l’optimisation fiscales et sociales mis en oeuvre par le Gouvernement ;

d’autre part, elle vise aussi à rétablir la réalité écoonomique de l’opération et à permettre l’imposition du revenu cédé sous forme d’usufruit temporaire, en tant que revenu (et non plus comme une plus-value), selon les modalités propres à chaque catégorie de revenu, à la fois à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux. Les cessions d’usufruit viager ne sont pas concernées par ces nouvelles dispositions ».RM Éric Straumann, JO Sénat du 16 juillet 2013 Question N° : 18787

Rappel des faits :

Par acte du 23 juillet 2013, M. B a consenti à sa fille, Mme CB, une donation-partage portant sur l’usufruit viager de 36 parts sociales de la SNC B.

Le 2 décembre 2013, Mme B CB a apporté à la société O, créée pour les besoins de l’apport, l’usufruit des 36 parts sociales, pour une durée de 30 ans, détenues dans le capital de la SNC B et dont la valeur totale a été estimée à 1 248 000 €.

En rémunération de cet apport, Mme CB a reçu la pleine propriété de 12 480 actions de 100 euros chacune.

A l’issue d’un contrôle sur pièces Mme CB a été assujettie, dans la catégorie des BIC, à une cotisation supplémentaire sur le revenu au titre de l’année 2013, ainsi qu’à une contribution exceptionnelle sur les hauts revenus, à raison de la somme reçue en contrepartie de la cession de l’usufruit à la société O en application des dispositions de l’article 13-5 du CGI.

Mme CB a fait appel du jugement du 16 mars 2020 par lequel le TA de Paris a rejeté sa demande en décharge des impositions susvisées.

La Cour vient de donner raison à Mme CB annulant de ce fait le jugement de première instance

Les dispositions de l’article 619 du code civil sont d’ordre public, ce qui a pour conséquence qu’une personne physique bénéficiant d’un usufruit viager ne peut pas le céder à une personne morale pour une durée supérieure à trente ans alors même qu’elle aurait eu l’intention de ne pas fixer un terme à l’usufruit cédé. Ainsi, dans l’hypothèse où une personne physique entend céder à titre onéreux un usufruit viager à une personne morale, cette cession, lorsqu’elle est consentie pour une durée de trente ans, ne doit pas être regardée comme portant sur un usufruit temporaire, pour l’application des dispositions précitées du 1° du 5 de l’article 13 du code général des impôts, qui, s’agissant d’un dispositif anti-abus ayant pour finalité de rendre moins attractif les montages utilisant un usufruit temporaire, comme le révèlent les travaux préparatoires de la loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 dont elles sont issues, ne doit pas être interprété de manière extensive.

Important
Soulignons qu’en se prononcant ainsi la Cour contredit la doctrine administrative qui considère que"si l’usufruit est préconstitué sur la tête du cédant antérieurement à la cession : dans ce cas, la cession porte sur un usufruit viager et, à ce titre, n’entre pas dans le champ d’application des dispositions du 5 de l’article 13 du CGI, à moins que l’usufruit ne soit consenti pour une durée fixe." (BOI-IR-BASE-10-10-30, n°90)

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