La juridiction administrative vient de rendre une nouvelle décision concernant le régime du report d’imposition avec soulte n’excédant pas 10% de la valeur nominale des titres prévu à l’article 150-0 B ter au regard de l’abus de droit fiscal.
Le régime codifié sous l’article 150-0 B ter du CGI prévoit que l’imposition de la plus-value réalisée dans le cadre d’un apport réalisé à compter du 14 novembre 2012 à une société soumise à l’IS est reportée si la société bénéficiaire de l’apport est contrôlée par le contribuable à la date de l’apport, en tenant compte des droits détenus à l’issue de celui-ci.
Ainsi, l’imposition de la plus-value réalisée lors de l’apport de titres, toutes conditions remplies, est reportée de plein droit lorsque :
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la société bénéficiaire de l’apport est contrôlée par le contribuable ;
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et que le montant de la soulte reçue, le cas échéant, n’excède pas 10 % de la valeur nominale des titres reçus à l’échange. En effet, en cas d’échange avec soulte, l’article 150-0 B ter du CGI limite l’application du report d’imposition aux opérations pour lesquelles le montant de la soulte reçue par le contribuable n’excède pas 10 % de la valeur nominale des titres reçus.
En revanche, lorsque la soulte reçue excède 10 % de la valeur nominale des titres reçus, la totalité de la plus-value réalisée à l’occasion de l’opération d’apport concernée est immédiatement imposable.
Lorsque la condition relative à l’importance de la soulte est remplie (soulte reçue inférieure à 10 % de la valeur nominale des titres reçus), la plus-value constatée lors de l’opération d’apport est placée en report d’imposition, y compris en ce qui concerne le montant de la soulte reçue qui n’est donc pas imposé immédiatement.
Toutefois, l’administration a toujours la possibilité, dans le cadre de la procédure de l’abus de droit fiscal, prévue à l’article L. 64 du LPF, notamment d’imposer la soulte reçue, s’il s’avère que cette opération ne présente pas d’intérêt économique pour la société bénéficiaire de l’apport, et est uniquement motivée par la volonté de l’apporteur d’appréhender une somme d’argent en franchise immédiate d’impôt et d’échapper ainsi notamment à l’imposition de distributions du fait de ce désinvestissement. BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-20160304.
Rappel des faits :
Le 21 avril 2014, M. B a créé l’EURL H, société de holding dont il est gérant et associé unique. Le 28 mai 2015, il a apporté à cette société, pour un montant total de 1 383 960 €, la totalité des parts qu’il détenait dans 3 SARL. Cet apport de titres a été rémunéré par l’attribution à M. B de 125 816 parts sociales de la société H, représentant 1 258 160 €, et par une soulte de 125 800 € qui a été inscrite au compte courant d’associé détenu par M. B dans la société H.
En application de l’article 150-0-B ter du CGI, dans sa version applicable au litige, M. B a placé la plus-value générée par ces opérations d’apport, y compris la soulte, en report d’imposition.
Toutefois, à l’issue de la vérification de comptabilité de la société H sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016, l’administration a remis en cause le bénéfice du report d’imposition à hauteur du montant de cette soulte en estimant qu’il était constitutif d’un abus de droit au sens de l'article L64 du LPF.
Elle a regardé la somme en litige comme des revenus distribués à M. B par la société H et décidé de la soumettre entre les mains de ce dernier à l’impôt sur le revenu dans la catégorie des RCM.
M. B a demandé au tribunal la décharge de l'imposition.
Le tribunal vient de rejeter la demande de M.B
Au cas particulier, classiquement, l'administration estimait que l'opération ne présentait pas d’intérêt économique pour la société bénéficiaire de l’apport H. Pour justifier sa position elle faisait valoir que la stipulation de soulte (mise à disposition de M. B sur son compte courant d’associé) n’avait pas eu pour objet de faciliter la restructuration d’entreprises engagée par M. B mais n’avait eu d’autre but que de lui procurer des liquidités en franchise immédiate d’impôt.
M. B de son côté faisait valoir :
- que les opérations de l’année 2015 ne s'étaient pas limitées à un simple apport de titres et que la société H avait poursuivi la même année ses prises de participation dans deux autres sociétés ;
- qu’il a seulement appréhendé la somme de 20 000 euros en 2015 à titre d’avance, que la somme de 106 780 euros est demeurée sur son compte courant d’associé jusqu’au 31 décembre 2016 ;
- que la soulte a été réinvestie en intégralité dans une des sociétés contrôlées au cours de l’année 2017 afin de soutenir son activité de cette filiale.
Cette argumentation n'a pas convaincu le tribunal.
Il en résulte que c’est sans commettre d’erreur de droit et d’erreur d’appréciation que l’administration a estimé que la stipulation de cette soulte poursuivait un but exclusivement fiscal par application littérale des dispositions de l’article 150-0 B ter du code général des impôts, contraire à l’intention du législateur, et remis en cause le bénéfice de report d’imposition prévu par ces dispositions à hauteur du montant correspondant.
M. B estimait, par ailleurs, que la mise en œuvre de la procédure de répression des abus de droit n’avait pu avoir d’autre conséquence que la remise en cause, à concurrence de la soulte, du bénéfice du report d’imposition de la plus-value d’apport et la soumission immédiate de celle-ci à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux sur les revenus du patrimoine.
Partant, pour ce dernier, contrairement a ce qu'avait décidé l'administration, la soulte ne pouvait être imposée comme des revenus distribués imposés dans la catégorie des RCM.
Le tribunal a également suivi l'administration sur ce point.