Le Conseil d’Etat, dans l’affaire Wendel-Editis confirme l’existence d’un abus de droit à raison de la mise en place d’un montage artificiel transfrontalier ainsi que la nouvelle grille de lecture fiscale des management package issue des arrêts du 13 juillet 2021.
Il résulte des dispositions de l’article L64 du LPF que l’administration est fondée à écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable, dès lors que ces actes ont un caractère fictif, ou, que, recherchant le bénéfice d’une application littérale des textes à l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n’ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que l’intéressé, s’il n’avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées, eu égard à sa situation ou à ses activités réelles.
Ainsi l’abus de droit se décompose en deux branches :
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l’abus de droit par simulation, incluant les actes fictifs et les actes déguisés (qui ont une étiquette juridique trompeuse, telle une donation déguisée en vente) ainsi que l’interposition de personnes (par recours à un prête-nom par exemple). Cette branche est bien identifiée et s’apparente à la fraude puisqu’il y a dissimulation et manœuvres ([113]) ;
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l’abus de droit par fraude à la loi qui, contrairement à son nom, ne relève pas stricto sensu de la fraude fiscale ([114]).
Cette seconde branche de l’abus de droit suppose la satisfaction de deux conditions :
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une condition subjective, reposant sur la motivation exclusivement fiscale de l’opération ;
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une condition objective, tenant à ce que l’application littérale du texte par le contribuable est contraire à l’intention de ses auteurs.
L’abus de droit par fraude à la loi a donc non seulement l’apparence de la légalité mais est théoriquement légal puisque la lettre de la norme est parfaitement respectée. En revanche, l’esprit de cette norme est méconnu, et ce à des fins purement fiscales. C’est à ce titre qu’il est sanctionné.
Rappel des faits :
En 2004, la société WI a mis en place un mécanisme visant à associer à son opération de rachat du groupe d’édition E certains de ses cadres dirigeants ainsi que des cadres dirigeants du groupe E.
M H a ainsi acquis, le 20 octobre 2004, pour un montant total de 75 000 €, 37 500 actions de la société OM, société détenue indirectement par la société WI et regroupant les cadres du groupe Eassociés à cette opération.
Il a revendu ces actions à leur prix d’acquisition, le 19 décembre 2005, à la société de droit belge P qu’il avait créée avec son épouse et leurs trois enfants. Lors de la revente du groupe E, par le groupe W, la société SPRL a cédé l’ensemble de ses actions de la société OM à la société OF, filiale du groupe Wendel, au prix de 1 212 746 €.
Le gain ainsi réalisé de 1 137 746 € a bénéficié de l’exonération totale d’imposition, instituée par l’article 192 du code de l’impôt sur les revenus belge, en faveur des plus-values de cession de participations détenues par des sociétés holdings belges.
Mais à la suite d’un contrôle, l’administration fiscale, estimant que la société P, dépourvue de substance économique, avait été interposée dans un but exclusivement fiscal, a engagé une procédure de répression pour abus de droit fiscal (Art. L64 du LPF) à l’encontre de M. et Mme H.
Ecartant l’interposition de la société belge, l’administration a imposé entre les mains de M. H le gain résultant de la cession des actions de la société OM, à hauteur de 60 % dans la catégorie des traitements et salaires et de 40 % selon le régime des plus-values de cession de valeurs mobilières prévu à l’article 150-0 A du CGI.
Les époux H se sont pourvus en cassation contre l’arrêt en date du 27 juin 2019 par lequel la CAA de Paris les a rétablis au rôle de l’impôt sur le revenu de l’année 2008 en retenant l’existence d’un abus de droit et en jugeant que la totalité du gain en litige était imposable dans la catégorie des traitements et salaires.
1. Le Conseil d’Etat confirme l’existence d’un abus de droit à raison de la mise en place d’un montage artificiel transfrontalier
Le Conseil d’Etat rappelle que pour la CAA de Paris la société belge P, était dénuée de substance économique :
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Elle ne disposait ni de locaux, ni de moyens, ni de personnel,
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Les titres de la société OM avaient constitué son seul patrimoine entre sa création et leur vente en 2008,
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la socité P ne disposait d’aucune autonomie de gestion sur ces titres.
Le Conseil d’Etat confirme que ce qui était constitutif d’un abus de droit fiscal ce n’était pas le fait créer une société en Belgique, notamment en vue de la transmission du patrimoine aux enfants mais, la création d’une société en Belgique ayant eu pour seul objectif de permettre à M. H résident fiscal français, de faire échapper la plus-value de cession à son imposition en France.
2. Management Package : le conseil d’Etat confirme la nouvelle grille de lecture fiscale
Pour mémoire, dans trois arrêts de principe du 13 juillet 2021, le Conseil d’Etat avait précisé que les gains résultant de l’acquisition, de l’exercice et de la cession de BSA/COA sont imposables dans la catégorie des traitements et salaires (et donc pas en plus-value mobilière) dès lors qu’un lien avec les fonctions de dirigeant ou de salarié du bénéficiaire peut être suffisamment caractérisé.
Le Conseil d’Etat fait application de cette nouvelle grille de lecture fiscale dans la présente affaire.