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Donation avant cession : convention de quasi-usufruit et abus de droit fiscal

Contrôle et contentieux

Article de la rédaction du 21 octobre 2015

La haute juridiction administrative vient de rendre une nouvelle décision relative à la fictivité d’une opération globale de donation avant cession et au titre de laquelle une convention de quasi-usufruit avait été conclue postérieurement à la cession.

Rappel des faits :

Par deux actes du 28 mars 2003, Mme A a fait donation à ses deux enfants de la nue-propriété d’actions d’une SAS A. La donation prévoyait l’obligation pour les donataires de céder les titres à première demande du donateur ainsi que le remploi du prix de cession sur des titres eux-mêmes démembrés. Le 31 août 2003, ces actions de la SAS ont été cédées en pleine propriété à une autre SAS B. Par une convention du 29 septembre 2003, signée entre Mme A et ses enfants, l’usufruit des actions de la SAS A a été converti en un quasi-usufruit. La SAS B a procédé au règlement du prix de cession par un chèque de 237 000 € émis en septembre 2003 et un virement de 678 000 € effectué le même mois au profit de Mme A puis, en novembre 2003, par deux chèques émis également au profit de Mme A.

L’administration fiscale, a estimé que les donations étaient fictives et ne pouvaient donc lui être opposées. estimant que Mme A était la pleine propriétaire des titres elle a rehaussé le montant des revenus qu’elle avait déclarés.

Mme A s’est pourvue en cassation contre l’arrêt du 7 novembre 2013 par lequel la cour administrative d’appel de Lyon a rejeté l’appel qu’elle avait formé contre le jugement du 12 juin 2012 du tribunal administratif de Lyon rejetant sa demande tendant à la décharge de cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre de l’année 2003.

Comme pour les deux arrêts du Conseil d’Etat du 14 novembre 2014 (N° 361482 et n° 369908 ), la haute juridiction a procédé en deux temps :

  • dès lors qu’un acte revêt le caractère d’une donation au sens de l’article 894 du Code Civil, l’administration ne peut le regarder comme n’ayant pu être inspiré par aucun autre motif que celui d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que son auteur, s’il ne l’avait pas passé, aurait normalement supportées ; qu’elle n’est, par suite, pas fondée à l’écarter comme ne lui étant pas opposable sur le fondement de l’article L. 64 du LPF ;

  • qu’en revanche, l’administration peut écarter sur ce fondement un acte qui, présenté comme une donation, ne se traduit pas par un dépouillement immédiat et irrévocable de son auteur et revêt dès lors un caractère fictif ; qu’il en va notamment ainsi lorsque le donateur appréhende, à la suite de l’acte de donation, tout ou partie du produit de la cession de la chose prétendument donnée. Autrement dit la donation exclue le but exclusivement fiscal mais une donation par laquelle le donateur ne se dessaisit pas du bien donné est fictive et donc constitutive d’un abus de droit.

La particularité de l’espèce est qu’une convention de quasi-usufruit a été conclue postérieurement à la cession.

Le Conseil d’Etat a confirmé le redressement et rejeté les prétentions de Mme A.

«Considérant que la cour administrative d’appel de Lyon a relevé que Mme A…​ avait appréhendé l’intégralité du prix de cession des actions et jugé que la conclusion d’une convention de quasi-usufruit, postérieurement à la cession et alors qu’une partie de ce prix, excédant la quote-part correspondant à la valeur de l’usufruit des actions, avait déjà été réglée à MmeA…​, révélait que celle-ci n’avait pas eu l’intention de mettre ses enfants en possession de la nue-propriété soit de ces actions, soit d’autres titres démembrés, comme stipulé dans les actes de donation du 28 mars 2003, mais seulement de constituer à leur profit une simple créance de restitution, au demeurant non assortie d’une garantie ; qu’en déduisant de ces faits, qu’elle a souverainement appréciés sans les dénaturer, que l’administration, à laquelle incombe la charge de la preuve en raison de l’avis défavorable du comité consultatif pour la répression des abus de droit, démontrait que la donation de la nue propriété des actions aux enfants ne pouvait être regardée comme ayant été irrévocablement consentie et qu’en raison du caractère fictif de cette donation, celle-ci ne lui était pas opposable en application des dispositions de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales, la cour n’a entaché l’arrêt attaqué ni d’erreur de droit ni d’erreur dans la qualification des faits qui lui étaient soumis »

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