Aux termes de l’article 793-2-3° du CGI sont exonérés de droits de mutation à titre gratuit à concurrence des 3/4 de leur valeur, les biens donnés à bail à long terme.
Toutefois, lorsque la valeur totale des biens en cause transmis par le défunt à chaque héritier, donataire ou légataire excède le seuil mentionné à l’article 793 bis du CGI , l’exonération partielle des droits de mutation à titre gratuit est ramenée à 50 % au-delà de cette limite (Ce seuil s’établit à 300 000 € pour les donations consenties et les successions ouvertes depuis le 1er janvier 2019).
L’exonération des droits de mutation à titre gratuit est subordonnée à la réunion de plusieurs conditions et limitée, ainsi qu’il est énoncé ci-dessus, à une fraction de la valeur des biens transmis. Ainsi, l’article 793 bis du CGI, subordonne l’application du régime de faveur à la condition que les biens reçus restent la propriété du bénéficiaire de la mutation à titre gratuit pendant une durée minimale de cinq ans.
L'article 24 de la Loi de Finances pour 2023 a aménagé l’article 793 bis du CGI en portant le seuil au-delà duquel l'exonération passe de 75% à 50% à 500 000 € à condition que le donataire, héritier et légataire, conserve le bien pendant une durée supplémentaire de cinq ans par rapport à la durée de conservation initiale, soit dix ans au global.
Bercy vient de commenter cet aménagement
Dans ses commentaires l'administrations précise notamment :
L’article 24 de la loi n° 2022-1726 du 30 décembre 2022 de finances pour 2023 porte le taux d’exonération de 50 % à 75 % sur la valeur des biens transmis qui, compte tenu des donations antérieures de moins de quinze ans, excède 300 000 € sans aller au-delà de 500 000 €. Le bénéfice de cette mesure est conditionné à ce que le bénéficiaire de la transmission conserve le bien cinq ans supplémentaires, soit dix ans au lieu de cinq.
La transmission d’un bien d’une valeur jusqu’à 300 000 € bénéficie du régime prévu pour ce seuil.
Pour la transmission d’un bien d’une valeur supérieure à 300 000 €, le bénéficiaire a le choix entre :
- le régime prévu au deuxième alinéa de l’article 793 bis du CGI, à savoir une exonération de 75 % jusqu’à 300 000 € puis 50 % au-delà, s’il conserve le bien pendant cinq ans ;
- le régime prévu au troisième alinéa de l’article 793 bis du CGI, à savoir une exonération de 75 % jusqu’à 500 000 € puis 50 % au-delà, s’il conserve le bien pendant dix ans.
Le bénéficiaire formalise dans l’acte de donation ou la déclaration de succession qu’il souhaite bénéficier du régime prévu au troisième alinéa de l’article 793 bis du CGI. Cette formalisation est nécessaire pour liquider les droits de mutation à titre gratuit en conséquence. À défaut d’une telle formalisation, la liquidation sera effectuée selon le régime prévu au deuxième alinéa de l’article 793 bis du CGI.
Remarque : Le bénéficiaire pourra revendiquer, a posteriori, dans le délai de réclamation, la faculté de bénéficier du régime prévu au troisième alinéa de l’article 793 bis du CGI lorsque la liquidation a été effectuée selon le régime résultant de l’application du deuxième alinéa lors de l’enregistrement de l’acte ou de la déclaration.
Sous réserve que le bien ait été conservé pendant cinq ans, le non-respect de la conservation du bien pendant dix ans entraîne les conséquences suivantes.
L’exonération partielle de 75 % jusqu’à 300 000 € n’est pas remise en cause, puisque la condition de conservation du bien pendant cinq ans a été respectée.
En revanche, l’exonération partielle sera remise en cause à hauteur de la fraction de la valeur du bien supérieure à 300 000 € qui a bénéficié de l’exonération partielle de 75 % au lieu de celle de 50 %.
Exemple :
1/ En N, M. X fait donation à M. Y du bien rural loué à long terme A d’une valeur de 190 000 €.
Cette transmission bénéficie d’une exonération de 75 %. Le bien A doit être conservé pendant cinq ans.
2/ En N+2, M. X fait donation à M. Y du bien rural loué à long terme B d’une valeur de 250 000 €. Deux hypothèses sont alors envisageables :
- 1ère hypothèse : Si M. Y ne formalise aucun choix, la transmission bénéficiera d’une exonération de 75 % à hauteur de (300 000 - 190 000) = 110 000 €, et d’une exonération de 50 % à hauteur de (250 000 -110 000) = 140 000 €, sous réserve d’une conservation du bien B pendant cinq ans ;
- 2nde hypothèse : Si M. Y formalise son intention de bénéficier du régime prévu au troisième alinéa de l’article 793 bis du CGI, comme le total des biens donnés depuis moins de quinze ans soit 190 000 + 250 000 = 440 000 € est inférieur à 500 000 €, l’exonération de 75 % portera sur la totalité du bien B soit 250 000 €, qui doit être conservé pendant dix ans.
3/ Cette seconde hypothèse est choisie pour la suite de l’exemple.
En N+8, M. Y décide de céder les biens A et B.
Le bien A a été conservé plus de cinq ans. Cette cession est sans incidence sur le régime fiscal appliqué lors de la donation en N.
Le bien B n’a pas été conservé dix ans mais plus de cinq ans. Ainsi, l’exonération partielle sera remise en cause à hauteur de la fraction de la valeur des biens transmis qui excède 300 000 € et qui, jusqu'à 440 000 €, a bénéficié d'une exonération de 75 % alors qu'elle n'aurait dû bénéficier que d'une exonération à concurrence de 50 %. Soit (250 000 - 110 000) = 140 000 x (75 % - 50 %) = 35 000 €.